요지

이 사건 쟁점 입목은 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건으로서, 이 사건 쟁점 입목가액을 이 사건 쟁점 입목의 시가로 보고 이를 상속재산가액에 가산한 이 사건 처분은 적법함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 2019. *. *. 원고에 대하여 한 상속세 1원(가산세 포함)의 부과처분 중 1원을 초과한 부분을 취소한다.

이 유

1. 제1심판결의 인용 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는, 제1심판결문 6면 16행의 ⁠“이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다”를 ⁠“이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다”로 고치고, 제2항에서와 같이 원고가 이 법원에서 추가 또는 강조하는 주장과 그에 대한 판단을 추가하는 외에는 제1심판결의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다.

2. 추가 판단

가. 원고의 주장

1) 조세평등주의 원칙 위반

과세관청이 실무상 임야에 식재된 미등기 입목에 대하여 가액을 따로 산정하여 상속세를 부과하지 아니함에도, 원고가 상속개시일로부터 6개월 내에 이 사건 쟁점 입목을 매매하였다는 우연한 사정만으로 이 사건 임야와 별도로 이 사건 쟁점 입목가액을 상속재산가액에 가산하여 상속세 부과처분을 한 것은 조세평등주의 원칙에 반하여 위법하다.

2) 이 사건 처분의 산정방식 위법

원고가 이 사건 임야와 그 부합물인 이 사건 쟁점 입목을 일괄하여 상속받았으므로, 상속재산가액을 산정할 때 이 사건 쟁점 입목은 이 사건 임야와 함께 하나의 부동산으로 평가되어야 한다. 특히 상속재산가액의 산정은 구 상증세법 제61조 내지 제65조에서 정한 방법에 따라 평가된 금액을 기준으로 하거나 구 상증세법 제60조 제2항 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항에 따라 평가된 금액을 보충적․택일적으로 적용해야 함에도, 피고는 이 사건 임야에 관하여 구 상증세법 제61조 제1항 제1호에 따른 개별공시지가와 이 사건 쟁점 입목에 관하여 구 상증세법 제60조 제2항 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제1호에 따른 거래가액을 더하는 방식으로 상속재산가액을 위법하게 산정하였다.

나. 판단

1) 조세평등주의 원칙 위반 여부

헌법 제11조가 규정한 평등의 원칙을 바탕으로 한 조세평등주의는 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다는 원칙을 뜻한다(대법원 2013. 6. 27. 자 2013아24 결정 참조).

그런데 앞서 인정한 사실에 앞서 든 증거들과 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 위 법리에 비추어 보면, 피고가 이 사건 임야와 별도로 이 사건 쟁점 입목가액을 상속재산가액에 가산하여 상속세를 부과하였다는 사정만으로 원고를 불합리하게 자의적으로 차별한 것으로 보기 어렵다. 따라서 이 사건 처분이 조세평등주의 원칙에 위반된다고 할 수 없으므로, 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

가) 구 상증세법 제2조 제3호는 ⁠‘상속재산’이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하고, 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건[(가)목]과 재산적가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리[(나)목]를 포함하며, 다만 피상속인의 일신에 전속하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 제외한다고 규정하고 있다. 위와 같은 구 상증세법 규정의 문언에 망인이 사망하기 이전에도 입목을 여러 차례 매도하여 매매대금을 지급받아 왔고, 2018. *. **.과 2018. *. **. @@임업에 입목을 매도한 뒤 망인 명의 계좌로 합계 1만 원이 입금되었는데, 위 돈이 상속재산에 포함된 점, 이 사건 쟁점 입목가액 1만 원은 이 사건 임야의 개별공시지가인 1원의 약 35%에 이르는 점 등을 더하여 보면, 이 사건 쟁점 입목은 상당한 경제적․재산적 가치가 있는 물건에 해당하며, 이 사건 쟁점 입목가액을 상속재산가액에 가산한 것은 구 상증세법 제2조 제3호 ⁠(가)목, 제60조 제1항, 제2항, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항에 근거를 두고 있어 위법하다고 볼 수 없다.

나) 비록 피고가 미등기 입목이 식재된 임야를 상속받은 경우 임야와 별개로 입목에 관하여 상속세를 부과한 사례를 제시하지 못하고 있더라도¹⁾, 임야에 식재된 미등기 입목에 대하여 따로 상속세를 부과하지 않는다는 과세실무가 확립되었다거나 위와 같은 사례의 존재 여부만으로 구 상증세법령에 근거한 이 사건 처분의 적법성 여부가 달라진다고 보기는 어렵다. 더욱이 망인이 생전에 이 사건 임야를 비롯한 다수의 임야에서 제지 및 펄프용도에 사용할 나무를 식재하여 입목을 조성하였으므로, 원고는 이 사건 입목을 처분하여 상당한 경제적 이익을 얻을 수 있다는 사정을 충분히 알고 있었던 것으로 보인다. 실제로 원고는 망인으로부터 종전에 입목을 매수한 @@임업에 이 사건 입목을 매매하여 총 1원에 이르는 매매대금을 수령하였다.

위와 같은 사정들을 고려하면, 이 사건 처분이 합리적인 이유 없이 원고를 불리하게 차별한다거나 조세법률관계의 안정성과 예측가능성을 해한다고 볼 수 없다.

다) 원고가 상속개시일로부터 6개월 내에 이 사건 쟁점 입목을 매매함으로써 구상증세법 제60조 제1항, 제2항 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항에 따라 평가기준일 전후 6개월 이내의 기간 중 매매사실이 있어 그 거래가액이 시가로 인정되기는 하였으나, 이는 상속세가 부과되는 재산의 가액 평가 방법을 적용한 결과에 따른 것이다. 따라서 위와 같은 사정만으로 피고가 이 사건 임야와 별도로 이 사건 쟁점 입목을 상속재산에 포함하여 상속세 부과처분을 한 것이 조세평등주의 원칙에 위반된다고 볼 수 없다.

2) 이 사건 처분의 산정방식 위법 여부

앞서 인정한 사실에 앞서 든 증거들과 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 피고가 이 사건 쟁점 입목을 이 사건 임야와 별도의 상속재산으로 보아 이 사건 임야에 관하여는 구 상증세법 제61조 제1항 제1호에 따라 개별공시지가로, 이 사건 쟁점 입목에 관하여는 구 상증세법 제60조 제2항 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제1호에 따라 거래가액으로 평가한 뒤 이를 더하는 방식으로 상속재산가액을 산정한 것이 위법하다고 할 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

가) 앞서 본 것처럼 이 사건 쟁점 입목은 이 사건 임야와 독립하여 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건으로서 이 사건 임야에 부합되었는지 여부와 무관하게 상속인들의 상속재산에 포함된다. 비록 국세청의 양도소득세 집행기준(2012)에 따르면, 임지와 임목을 일괄 양도하는 경우 ｢입목에 관한 법률｣에 따라 등기되지 아니한 수목은 토지의 일부로 간주되므로, 임목의 양도소득이 사업소득에 해당하지 아니하는 경우 임목의 양도가액은 임야의 양도가액에 포함되고(갑 제5호증 참조), 이러한 집행기준을 근거로 토지의 양도 및 취득가액을 실지거래가액으로 산정할 때 임지와 임목을 일괄 양도한 경우 임목의 양도 및 취득가액은 임야의 양도 및 취득가액에 포함된다는 질의회신이 이루어지기는 하였다(갑 제6호증 참조). 그러나 국세청의 양도소득세 집행기준과 질의회신은 소득세 법령상 과세소득을 구분하는 것과 관련된 해석에 불과하다. 즉, 소득세법 제94조 제1항 제1호는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득을 양도소득으로 규정하고 있고, 소득세법 제19조 제1항 제1호는 임업에서 발생하는 소득을 사업소득으로 규정하고 있으며, 소득세법 시행령 제51조 제8항 전문은 ⁠‘임지의 임목을 벌채 또는 양도하는 사업의 수입금액을 계산하는 경우 임목을 임지와 함께 양도한 경우에 그 임지의 양도로 발생하는 소득은 총수입금액 계산 시 산입하지 아니한다.’고 규정하고 있는데, 임목이 임지와 함께 양도되었더라도 임목을 생산하기 위한 육림활동이 없었거나 육림활동이 있었더라도 거기에 사업성이 인정되지 아니하는 경우에는 임목이 임지와는 별도의 거래 대상이 되었다고 볼 만한 특별한 사정이 없는 한 그 양도로 발생하는 소득 전부가 임지의 양도에 따른 소득에 포함된 것으로 본다는 의미이다(대법원 2013. 9. 13. 선고 2011두6493 판결 참조). 따라서 이와 같은 해석을 구 상증세법령이 적용되는 이 사건에 원용하기에는 적절하지 않다.

나) 구 상증세법 제60조는 제1항에서 ⁠‘상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.’고 규정하고 있고, 제2항에서 ⁠‘제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.’고 규정하고 있으며, 제3항에서 ⁠‘제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.’고 규정하고 있다. 위와 같은 규정의 문언과 체계에 따르면, 구 상증세법 제60조 제1항은 시가평가의 기본원칙을 선언한 것이고, 같은 조 제2항은 본래의 시가로서 시가의 개념과 그 범위를 규정한 것으로 볼 수 있으며, 같은 조 제3항은 의제된 시가로서 시가의 본질에 부합하는 가액을 찾기 어려운 경우 그에 대한 대체수단으로 보충적 평가방법을 규정한 것으로 볼 수 있다. 다만 구 상증세법 제60조 제2항과 제3항 모두 시가의 범위에 포함된다는 점에서는 차이가 없으므로, 상속재산가액을 산정할 때 구 상증세법 제61조 내지 제65조에서 정한 평가방법이나 구 상증세법 제60조 제2항 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항에서 정한 평가방법이 보충적․택일적 관계에 있다고 볼 수는 없다. 실제로 증여재산의 가액을 평가할 때 하나의 거래단위를 이루고 있는 공동주택은 그 토지와 건물을 일체로서 평가한 객관적 교환가치가 존재하지 않는다는 점을 고려하여 토지와 건물을 분리하여 각각 다른 방법으로 평가할 수 있기도 하다(대법원 2009. 1. 30. 선고 2006두14049 판결 참조).

다) 한편 원고는 구 상증세법 제60조 제2항 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제1호에 따라 평가기준일 전후 6개월 이내의 매매 거래가액을 시가로 볼 수 있는 경우는 상속개시 당시 일괄하여 상속받은 임야와 미등기 입목을 상속개시일로부터 6개월 이내에 다시 일괄하여 제3자에게 처분하였을 때를 상정한 경우라고 주장하나, 이와 같이 해석할 만한 아무런 근거가 없으므로, 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 기각할 것인데, 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 다만 피고는 이 사건 변론종결 후에 과세관청이 상속세 조사 과정에서 단독주택 대지 위에 식재된 관상수 84그루가 상속재산으로 신고 누락된 사실을 발견하고 직접 감정 의뢰하여 평가한 가액을 상속재산가액에 가산하여 과세한 사례[국심2000광 0669(2000. 10. 11.)]를 제출하기는 하였다.

출처 : 서울고등법원 2022. 07. 14. 선고 서울고등법원 2021누65486 판결 | 국세법령정보시스템