요지
경정에 의한 최저한세 적용으로 준비금이 감액경정됨에 따라 준비금을 사용한 것으로 변경된 경우 납부한 미사용액에 대한 이자상당가산액은 환급하는 것임
회신
연구 ․ 인력개발준비금을 손금에 산입한 법인이「조세특례제한법」제2조제2항제2호에 따라 미사용액을 익금에 산입하면서 같은 법 제2조제4항에 따른 이자상당가산액을 납부하였으나 과세관청의 경정에 의한 최저한세 적용으로 연구 ․ 인력개발준비금으로 손금산입된 금액의 일부가 배제되어 미사용액이 발생하지 않게 된 경우 당초 납부한 이자상당가산액은 경정청구를 통해 환급받을 수 있는 것임
○자문대상법인은 2011사업연도 신고조정으로 연구․인력개발준비금을 손금산입하였으며 3년내 미사용액에 대하여 3년째 되는 2014사업연도에 익금산입하고 이자상당 가산액을 신고․납부함
○이 후 과세관청에서 2011사업연도 과세표준을 경정하면서 최저한세 한도로 인하여 연구․인력개발준비금 중 일부를 손금불산입하였으며
-그에 따라 연구․인력개발준비금을 전액 사용한 것으로 변동되었고 2014사업연도에 미사용액에 대한 이자상당액 가산액의 환급을 구하는 경정을 청구함
2. 질의내용
○연구․인력개발준비금을 손금에 산입한 법인이 과세관청의 경정에 의한 최저한세 적용으로 준비금이 감액경정됨에 따라 준비금을 전액 사용한 것으로 변경된 경우
-당초 신고납부한 미사용액에 대한 이자상당가산액을 경정청구로 환급받을 수 있는지 여부
3. 관련법령 및 관련사례
○ 조세특례제한법 제9조 【연구ㆍ인력개발준비금의 손금산입】
① 내국인이 2013년 12월 31일 이전에 끝나는 과세연도까지 연구개발 및 인력개발(이하 "연구ㆍ인력개발"이라 한다)에 필요한 비용에 충당하기 위하여 연구ㆍ인력개발준비금을 적립한 경우에는 해당 과세연도의 수입금액(「법인세법」 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 제10조에서 같다)에 100분의 3을 곱하여 산출한 금액의 범위에서 해당 과세연도의 소득금액을 계산할 때 해당 금액을 손금에 산입한다.
② 제1항에 따라 손금에 산입한 연구ㆍ인력개발준비금은 다음 각 호에 따라 익금에 산입한다.
1. 해당 준비금을 손금에 산입한 과세연도가 끝나는 날 이후 3년이 되는 날이 속하는 과세연도가 끝나는 날까지 연구ㆍ인력개발에 필요한 비용(새로운 서비스 및 서비스 전달체계를 개발하기 위한 연구개발의 경우 자체 연구개발에 필요한 비용만 해당한다) 중 대통령령으로 정하는 비용(이하 "연구ㆍ인력개발비"라 한다)에 사용한 금액에 상당하는 준비금은 그 3년이 되는 날이 속하는 과세연도부터 각 과세연도의 소득금액을 계산할 때 그 준비금을 36으로 나눈 금액에 해당 과세연도의 개월 수를 곱하여 산출한 금액을 익금에 산입한다.
2. 손금에 산입한 준비금이 제1호에 따라 익금에 산입할 금액을 초과하면 그 초과하는 부분에 상당하는 준비금은 그 준비금을 손금에 산입한 과세연도가 끝나는 날 이후 3년이 되는 날이 속하는 과세연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다. 다만, 준비금을 손금에 산입한 후 사업계획 등이 변경되어 연구ㆍ인력개발에 사용하지 아니하게 된 금액은 그 3년이 되는 날이 속하는 과세연도 전에 익금에 산입할 수 있다.
③제1항에 따라 손금에 산입한 연구ㆍ인력개발준비금이 있는 내국인에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하면 그 사유가 발생한 날이 속하는 과세연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한 연구ㆍ인력개발준비금 전액을 익금에 산입한다.
1. 해당 사업을 폐업하였을 때
2. 법인이 해산하였을 때. 다만, 합병 또는 분할(분할합병을 포함한다)로 인하여 해산하는 경우로서 합병법인, 분할로 인하여 신설되는 법인 또는 분할합병의 상대방 법인이 해당 연구ㆍ인력개발준비금을 승계한 때에는 그러하지 아니하다.
④제2항제2호 또는 제3항에 따라 연구ㆍ인력개발준비금을 익금에 산입하는 경우 해당 준비금 중 연구ㆍ인력개발에 사용하지 아니한 금액에 상당하는 준비금에 대해서는 해당 과세연도 과세표준신고를 할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당가산액을 소득세 또는 법인세로 납부하여야 하며 해당 세액은 「소득세법」 제76조 또는 「법인세법」 제64조에 따라 납부하여야 할 세액으로 본다.
⑤ 제1항에 따른 연구개발은 과학적 또는 기술적 진전을 이루기 위한 활동과 새로운 서비스 및 서비스 전달체계를 개발하기 위한 활동을 말하고, 인력개발은 내국인이 고용하고 있는 임원 또는 사용인을 교육ㆍ훈련시키는 활동을 말하며 그 구체적인 범위는 대통령령으로 정한다
○ 조세특례제한법시행령 제8조【연구 및 인력개발준비금의 범위 등】
③ 법 제9조제4항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당가산액"이란 제1호의 금액에 제2호의 기간과 제3호의 율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.
1. 연구·인력개발준비금을 손금에 산입한 과세연도에 그 준비금을 손금에 산입하지 아니하고 계산한 소득세액 또는 법인세액에서 그 준비금을 손금에 산입하여 계산한 소득세액 또는 법인세액을 뺀 금액
2. 손금에 산입한 과세연도의 다음 과세연도의 개시일부터 익금에 산입한 과세연도의 종료일까지의 기간
3. 1일 1만분의 3
○ 법인세법 제61조 【준비금의 손금 계상 특례】
①내국법인이 「조세특례제한법」에 따른 준비금을 세무조정계산서에 계상하거나 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제3조에 따른 감사인의 회계감사를 받는 비영리내국법인이 제29조에 따른 고유목적사업준비금을 세무조정계산서에 계상한 경우로서 그 금액에 상당하는 금액이 해당 사업연도의 이익처분에 있어서 그 준비금의 적립금으로 적립되어 있는 경우 그 금액은 손금으로 계상한 것으로 본다.
○ 법인세법 시행령 제98조 【준비금 등에 대한 손금계상의 특례 】
① 법 제61조제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 준비금은 당해 준비금을 익금에 산입할 때 그 적립금을 처분하여야 한다. 이 경우 당해 준비금을 익금에 산입하기 전에 그 적립금을 처분한 경우에는 동항의 규정에 의하여 손금으로 계상한 것으로 보지 아니한다.
○조세특례제한법 제132조 【최저한세액에 미달하는 세액에 대한 감면 등의 배제】
①내국법인(제72조제1항을 적용받는 조합법인 등은 제외한다)의 각 사업연도의 소득과 「법인세법」 제91조제1항을 적용받는 외국법인의 각 사업연도의 국내원천소득에 대한 법인세(「법인세법」 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세, 같은 법 제56조에 따른 미환류소득에 대한 법인세와 같은 법 제96조에 따른 법인세에 추가하여 납부하는 세액, 가산세 및 대통령령으로 정하는 추징세액은 제외하며, 대통령령으로 정하는 세액공제 등을 하지 아니한 법인세를 말한다)를 계산할 때 다음 각 호의 어느 하나에 규정된 감면 등을 적용받은 후의 세액이 제1호 및 제2호에 따른 손금산입 및 소득공제 등을 하지 아니한 경우의 과세표준(제1호에 따른 준비금을 관계 규정에 따라 익금에 산입한 금액을 포함하며, 이하 이 조에서 "과세표준"이라 한다)에 100분의 17[과세표준이 100억원 초과 1천억원 이하 부분은 100분의 12, 과세표준이 100억원 이하 부분은 100분의 10, 중소기업의 경우에는 100분의 7(중소기업이 대통령령으로 정하는 바에 따라 최초로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 경우에는 그 최초로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 과세연도의 개시일부터 3년 이내에 끝나는 과세연도에는 100분의 8, 그 다음 2년 이내에 끝나는 과세연도에는 100분의 9로 한다)]을 곱하여 계산한 세액(이하 "법인세 최저한세액"이라 한다)에 미달하는 경우 그 미달하는 세액에 상당하는 부분에 대해서는 감면 등을 하지 아니한다.
1.제9조에 따라 각 사업연도의 소득금액계산을 할 때 손금으로 산입하는 연구ㆍ인력개발준비금
2. 제8조, 제8조의2, 제10조의2, 제13조, 제14조, 제28조, 제28조의2, 제55조의2제4항, 제60조제2항, 제61조제3항, 제62조제1항, 제63조의2제5항 및 제136조제1항에 따른 소득공제금액, 손금산입금액, 익금불산입금액 및 비과세금액
3. 제5조, 제7조의2, 제7조의4, 제8조의3, 제10조(중소기업이 아닌 자만 해당한다. 이하 이 조에서 같다), 제11조, 제12조제2항, 제12조의3, 제12조의4, 제13조의2, 제24조, 제25조, 제25조의2부터 제25조의6까지, 제26조, 제29조의2부터 제29조의5까지, 제30조의2, 제30조의4, 제31조제6항, 제32조제4항, 제94조, 제104조의8, 제104조의14, 제104조의15, 제104조의18, 제104조의22, 제104조의25, 제122조의4제1항 및 제126조의7제8항에 따른 세액공제금액
4. 제6조, 제7조, 제12조제1항ㆍ제3항, 제12조의2, 제21조, 제31조제4항ㆍ제5항, 제32조제4항, 제33조의2, 제62조제4항, 제63조(수도권 밖으로 이전하는 경우는 제외한다), 제64조, 제68조(작물재배업에서 발생하는 소득 외의 소득만 해당한다), 제96조, 제102조 및 제121조의22에 따른 법인세의 면제 및 감면
○ 조세특례제한법시행령 제126조 【최저한세액에 미달하는 세액에 대한 감면 등의 배제】
⑤ 납세의무자가 신고(「국세기본법」에 의한 수정신고 및 경정 등의 청구를 포함한다)한 소득세액 또는 법인세액이 법 제132조에 따라 계산한 세액에 미달하여 소득세 또는 법인세를 경정하는 경우에는 다음 각 호의 순서(같은 호 안에서는 법 제132조제1항 및 제2항 각 호에 열거된 조문순서를 따른다)에 따라 다음 각 호의 감면을 배제하여 세액을 계산한다.
1. 삭제
2. 법 제132조제1항제1호 및 동조제2항제1호의 규정에 의한 준비금의 손금산입
2의2. 법 제132조제1항제2호 및 같은 조 제2항제2호에 따른 손금산입 및 익금불산입
3. 법 제132조제1항제3호 및 동조제2항제3호의 규정에 의한 세액공제. 이 경우 동일 조문에 의한 감면세액중 이월된 공제세액이 있는경우에는 나중에 발생한 것부터 적용배제한다.
4.법 제132조제1항제4호 및 동조제2항제4호의 규정에 의한 법인세 또는 소득세의 면제 및 감면
5. 법 제132조제1항제2호 및 동조제2항제2호의 규정에 의한 소득공제 및 비과세
출처 :
국세청 2017. 06. 14. 기준-2017-법령해석법인-0017[법령해석과-1622] | 국세법령정보시스템
