요지
내국법인이 발행주식의 100%를 보유한 완전자회사를 흡수합병하면서 합병신주인 자기주식을 교부받은 경우 「법인세법 시행령」 제88조제1항제8호가목에 따른 부당행위계산의 유형에 해당하지 아니하는 것임
회신
귀 과세기준자문의 경우, 내국법인이 발행주식의 100%를 보유한 완전자회사를 흡수합병하면서 합병신주인 자기주식을 교부받은 경우 「법인세법 시행령」 제88조제1항제8호가목에 따른 부당행위계산의 유형에 해당하지 아니하는 것임
1. 질의내용
○ 내국법인이 출자지분의 100%를 보유하고 있는 완전자회사를 흡수합병하면서 합병신주인 자기주식을 교부받은 경우 자기주식 취득가액은 종전 장부가액에 법인세법 시행령 제11조 제9호의 금액을 가산하는지 여부
2. 사실관계
○ □□□□(주)(“자문법인”)는 종속기업인 □□□□(주)(***-81-*****)와의 합병을 위하여 합병등기일인 2013.*.**. 기명식 보통주 000,000주를 발행하였으며
- 해당 주식을 자문법인이 합병 전 취득하였던 포합주식 000,000주와 1:1로 교환하여 자기주식을 취득
○ 자문법인은 합병 전 자문법인과 종속기업의 주식가치가 상이한 데도 합병비율을 1:1로 적용하여 종속기업의 순자산장부가액으로 주식을 발행하고 이를 자기주식 취득금액으로 인식함으로써
- 법인세법상 익금항목인 불공정합병에 의한 이익분여액에 대한 세무조정을 누락하여 자기주식 취득금액을 과소계상한 것으로 판단됨
○ 자문법인은 완전자회사와의 합병에 있어 주주간 이익분여가 발생하지 않았으므로 자기주식 취득금액 과소계상 혐의가 없다고 주장
3. 관련법령
○ 법인세법 시행령 제11조【수익의 범위】
법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액
2. 자산의 양도금액
2의2. 자기주식(합병법인이 합병에 따라 피합병법인이 보유하던 합병법인의 주식을 취득하게 된 경우를 포함한다)의 양도금액
3.～8. (생략)
9. 제88조 제1항 제8호 각 목의 어느 하나 및 같은 항 제8호의2에 따른 자본거래로 인하여 특수관계인으로부터 분여받은 이익
9의2.～10. (생략)
○ 법인세법 시행령 제72조【자산의 취득가액 등】
① (생략)
② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산 : 매입가액에 취득세, 등록면허세, 그밖의 부대비용을 가산한 금액[법인이 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그밖의 구축물 등(이하 이 호에서 “건물등”이라 한다)을 함께 취득하여 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우 법 제52조 제2항에 따른 시가에 비례하여 안분계산한다.
2.～4의 2. (생략)
5. 합병 또는 분할(물적분할은 제외한다)에 따라 취득한 주식 등 : 종전의 장부가액에 법 제16조 제1항 제5호 또는 제6호의 금액 및 제11조 제9호의 금액을 더한 금액에서 법 제16조 제1항 제5호에 따른 합병대가 또는 같은 항 제6호에 따른 분할대가 중 금전이나 그밖의 재산가액의 합계액을 뺀 금액 (2010.6.8. 개정)
5의 2～7. (생략)
③～⑥ (생략)
○ 법인세법 시행령 제88조【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2.～7의2. (생략)
8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자본거래로 인하여 주주 등인 법인이 특수관계인인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우
가. 특수관계인인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식 등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우. 다만, ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣ 제165조의4에 따라 합병(분할합병을 포함한다)하는 경우는 제외한다.
나.～다. (생략)
8의2. 제8호 외의 경우로서 증자․감자, 합병(분할합병을 포함한다)․분할, ｢상속세 및 증여세법｣ 제40조 제1항에 따른 전환사채 등에 의한 주식의 전환․인수․교환 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래를 통하여 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권 등 중 주식매수선택권의 행사에 따라 주식을 발행하는 경우는 제외한다.
9. 그밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의 2, 제8호 및 제8호의 2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
②～④ (생략)
○ 법인세법 시행령 제89조【시가의 범위 등】
①～④ (생략)
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의 2의 규정에 의하여 특수관계인에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라 ｢상속세 및 증여세법｣ 제38조․제39조․제39조의 2․제39조의 3․제40조․제42조 제1항 제3호, 동법 시행령 제28조 제3항 내지 제6항․제29조 제3항․제29조의 2 제2항․제29조의 3 제2항․제30조 제4항 및 제31조의 9 제2항 제4호 및 제5호의 규정을 준용한다. 이 경우 “대주주” 및 “특수관계인”은 이 영에 의한 “특수관계인”으로 보고, “이익” 및 “대통령령으로 정하는 이익”은 특수관계인에게 분여한 이익“으로 본다.
○ 상속세 및 증여세법 제38조【합병에 따른 이익의 증여】
① 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인의 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)으로 인하여 소멸하거나 흡수되는 법인 또는 신설되거나 존속하는 법인[이하 “합병당사법인”(합병당사법인)이라 한다]의 주주(출자자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)로서 대통령령으로 정하는 대주주(이하 제39조의 2에서 “대주주”라 한다)가 합병으로 인하여 대통령령으로 정하는 이익을 받은 경우에는 그 합병일(합병등기를 한 날을 말한다)에 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. (2011.12.31. 개정)
② 제1항에 따른 이익에 상당하는 금액은 합병당사법인의 주주가 소유하는 주식 또는 지분에 대하여 합병 직후와 합병 직전을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액의 차액으로 한다. (2010.1.1. 개정)
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제28조【합병에 따른 이익의 계산방법 등】
① 법 제38조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인의 합병”이란 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인간의 합병을 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인간의 합병 중 ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣에 따른 주권상장법인이 다른 법인과 같은 법 제165조의 4 및 같은 법 시행령 제176조의 5에 따라 하는 합병은 특수관계에 있는 법인간의 합병으로 보지 아니한다. (2010.2.18. 개정)
1. ｢법인세법 시행령｣ 제87조 제1항에 규정된 특수관계에 있는 법인 (2005.8.5. 개정)
2. 제12조의 2 제1항 제3호 나목에 규정된 법인 (2012.2.2. 개정)
3. 동일인이 임원의 임면권의 행사 또는 사업방침의 결정 등을 통하여 합병당사법인(합병으로 인하여 소멸․흡수되는 법인 또는 신설․존속하는 법인을 말한다. 이하 같다)의 경영에 대하여 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 관계에 있는 법인
② 법 제38조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 대주주”란 해당 주주 등의 지분 및 그의 특수관계인의 지분을 포함하여 해당 법인의 발행주식총수 등의 100분의 1 이상을 소유하고 있거나 소유하고 있는 주식 등의 액면가액이 3억원 이상인 주주 등을 말한다. (2012.2.2. 개정)
③ 법 제38조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 이익”이란 다음 각 호의 이익을 말한다. 이 경우 이익을 증여한 자가 제2항에 따른 대주주 외의 주주로서 2인 이상인 경우에는 주주 1인으로부터 이익을 얻은 것으로 본다. (2010.2.18. 개정)
1. 가목의 규정에 의한 가액에서 나목의 규정에 의하여 계산한 가액을 차감한 금액이 가목의 규정에 의한 가액의 100분의 30 이상 차이가 있는 경우의 당해 이익
가. 합병 후 신설 또는 존속하는 법인의 1주당 평가가액
나. 주가가 과대평가된 합병당사법인의 1주당 평가가액×(주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 전 주식수÷주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 후 주식수)
2. 제4항의 규정에 의한 차액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익
3. 합병당사법인의 1주당 평가가액이 액면가액에 미달하는 경우로서 그 평가가액을 초과하여 합병대가를 주식 등 외의 재산으로 지급한 경우에는 액면가액(합병대가가 액면가액에 미달하는 경우에는 당해 합병대가를 말한다)에서 그 평가가액을 차감한 가액에 합병당사법인의 대주주(제2항에 규정된 대주주를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 주식수를 곱한 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익 (2000.12.29. 개정)
④ 법 제38조 제2항의 규정에 의한 평가가액의 차액은 다음의 산식에 의한다. (1999.12.31. 개정)
(제3항 제1호 가목의 가액 - 제3항 제1호 나목의 가액)×주가가 과대평가된 합병당사법인의 대주주의 합병 후 주식수 (1999.12.31. 개정)
⑤ 제3항 제1호 가목을 적용할 때 합병 후 신설 또는 존속하는 법인의 1주당 평가가액은 합병 후 신설 또는 존속하는 법인이 ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣에 따른 주권상장법인으로서 그 주권이 같은 법에 따른 증권시장에서 거래되는 법인(이하 “주권상장법인 등”이라 한다)인 경우에는 다음 각 호의 가액 중 적은 가액으로 하며, 그 외의 법인인 경우에는 제2호의 가액으로 한다.
1. 법 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목의 규정에 의하여 평가한 가액
2. 주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 직전 주식가액과 주가가 과소평가된 합병당사법인의 합병 직전 주식가액을 합한 가액을 합병 후 신설 또는 존속하는 법인의 주식수로 나눈 가액. 이 경우 합병 직전 주식가액의 평가기준일은 ｢상법｣ 제522조의 2에 따른 대차대조표공시일 또는 ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣ 제119조 및 같은 법 시행령 제129조에 따라 합병의 증권신고서를 제출한 날 중 빠른 날(주권상장법인 등에 해당하지 아니하는 법인인 경우에는 ｢상법｣ 제522조의 2에 따른 대차대조표공시일)로 한다. (2010.2.18. 개정)
⑥ 제3항 제1호 나목의 규정에 의한 1주당 평가가액과 제5항의 규정에 의한 합병 직전 주식가액은 법 제60조 및 법 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액에 의한다. 다만, 주권상장법인 등의 경우 법 제60조 및 법 제63조 제1항 제1호 다목의 평가방법에 의한 평가가액의 차액(제4항의 산식에 의하여 계산한 차액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 법 제60조, 법 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목의 평가방법에 의한 평가가액의 차액보다 적게 되는 때에는 법 제60조 및 법 제63조 제1항 제1호 다목의 방법에 의하여 평가할 수 있다. (2004.12.31. 단서개정)
⑦ 삭 제 (2001.12.31.)
출처 :
국세청 2016. 01. 18. 기준-2015-법령해석법인-0264[법령해석과-152] | 국세법령정보시스템
