BTO방식 골프장 무상이전 시 임대수입·감가상각 세무처리

요지

토지소유자의 토지 위에 다른 법인(운영자)이 골프장 시설물을 설치하여 그 운영자가 해당 시설물을 일정기간 사용하는 조건으로 토지소유자에게 무상이전시 토지소유자의 임대수입금액은 시설물의 설치가액을 사업기간 동안균등하게 안분한 금액으로 하는 것임

답변내용

1.내국법인(이하 "토지소유자")이 소유하고 있는 토지 위에 다른 법인(이하 "운영자")이 골프장 시설물(이하 "시설물")을 설치하여 그 운영자가 해당 시설물을 일정기간 사용하는 조건으로 토지소유자에게 무상으로 이전하는 경우 토지소유자의 임대수입금액은 시설물의 설치가액을 사업기간 동안균등하게 안분한 금액으로 하는 것임
2. 국제회계기준을 도입한 토지소유자가 2014.1.1. 이후 취득한 감가상각자산인 골프장 시설물(이하 "해당 감가상각자산")에 대하여 국제회계기준에 따라 운영자의 자산으로 보아 감가상각을 하지 못한 경우 해당감가상각자산에 대하여는 ｢법인세법｣ 제23조제2항에 따른 감가상각비를 손금에 산입할 수 있는 것임
3. 기업도시개발사업 시행자가 ｢기업도시개발특별법｣ 제2조제3호의 기업도시를 조성하기 위하여 시행하는 사업(이하 "감면대상사업")에서 발생하는 소득에 대하여는 ｢조세특례제한법｣ 제121조의17제2항 및 같은 법 시행령 제116조의21제2항에 따른 '기업도시개발구역 등의 창업기업 등에 대한 법인세 등의 감면'을 적용하는 것으로 동 감면 규정을 적용함에 있어 사업개시일은 ｢부가가치세법｣ 제5조 및 같은 법 시행령 제6조에 따른 사업개시일로서 그 시점이 언제인지는 구체적인 사실관계에 따라 판단할 사항임

1. 사실관계

 ○ 00000(주)(이하 "회사")는 기업도시개발특별법에 따른 기업도시개발사업의 시행자로서 관광레저형 기업도시를 개발하여 운영 및 분양하는 사업을 영위할 목적으로 2007년 설립되었으며

  - 기업도시개발특별법 제11조 및 제12조에 따라 국토교통부장관으로부터 기업도시개발계획 및 실시계획을 승인 받았음

 ○ 그 승인에 따른 자체사업은 청소년 문화체육시설, 테마파크, 주거용지 개발, 회원제 골프장 및 퍼블릭 골프장 개발이며

  - 외부사업은 아카데미타운, 첨단복합단지, 테마파크, 국제비즈니스단지, 상업 및 업무시설, 회원제 및 퍼블릭 외의 골프장 개발 등임

 ○ H사는 상기의 협약에 따라 2012.10.15.에 퍼블릭 골프장 시설물 공사를 착공하고, 2014년 5월 중 해당 골프장 시설물의 준공이 완료되어 소유권이 회사로 이전되었음

 ○ 회사는 한국채택국제회계기준(K-IFRS)을 적용하면서

  - 골프장 시설물의 법률적 소유권이 준공과 동시에 회사에 귀속되나, H사가 배타적으로 사용수익하고 H사가 약 10년간 상기 협약에 따라 부여받은 매수청구권을 행사할 가능성이 있는 점을 고려하여

  - 회사의 결산시 해당 골프장 시설물을 자산 및 수익(임대수익)으로 인식하지 아니하였고 해당 자산에 대한 감가상각비도 손비로 계상하지 아니함

 ○ 회사는 ｢조세특례제한법｣ 제121조의17제1항제2호, 제2항 및 같은 법 시행령 제116조의21제2항에 따라 기업도시개발사업 소득에 대한 법인세 감면이 적용되는 기업도시개발사업 시행자이며

  - 사업의 종류는 다음과 같음

2. 질의내용

(질의1) BTO방식으로 소유권을 이전받은 골프장 시설물의 신축가액을 선수임대료 및 회사(토지소유자)의 자산으로 보는 것인지 여부

(질의2) 토지소유자의 자산으로 보는 경우 결산시 골프장 운영자의 소유로 보는 K-IFRS기준에 따라 회사(시행사)가 결산시 감가상각비를 계상하지 않고 세무조정으로 감가상각비를 손금에 산입할 수 있는지 여부

(질의3) 기업도시개발사업 시행자의 농지임대사업, 인․허가 용역사업, 골프장 토지 및 시설물 임대사업, 화훼보전화센터 임대사업이 감면대상 소득에 해당되는지 여부

(질의4) 감면대상 사업인 경우 감면사업개시일이 법인의 설립일인지 여부

3. 관련 법령

○ 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 시행령 제71조【임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도】

① 법 제40조제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 임대로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각호의 날이 속하는 사업연도로 한다. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 임대료상당액과 이에 대응하는 비용을 당해 사업연도의 수익과 손비로 계상한 경우 및 임대료 지급기간이 1년을 초과하는 경우 이미 경과한 기간에 대응하는 임대료 상당액과 비용은 이를 각각 당해 사업연도의 익금과 손금으로 한다.

 1. 계약 등에 의하여 임대료의 지급일이 정하여진 경우에는 그 지급일

 2. 계약 등에 의하여 임대료의 지급일이 정하여지지 아니한 경우에는 그 지급을 받은 날

⑦ 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)·｢조세특례제한법｣ 및 이 영에서 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다.

○ 법인세법 제43조【기업회계기준과 관행의 적용】

   내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 ｢조세특례제한법｣에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다

○ 법인세법 시행규칙 제36조【기타 손익의 귀속사업연도】

   영 제71조제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

○ 법인세법 시행령 제19조【손비의 범위】

   법 제19조제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

 5. 고정자산에 대한 감가상각비

 5의2. 특수관계인으로부터 자산 양수를 하면서 기업회계기준에 따라 장부에 계상한 고정자산 가액이 시가에 미달하는 경우 다음 각 목의 금액에 대하여 제24조 내지 제34조의 규정을 준용하여 계산한 감가상각비 상당액

 가. 실제 취득가액이 시가를 초과하는 경우에는 시가와 장부에 계상한 가액과의 차이

 나. 실제 취득가액이 시가에 미달하는 경우에는 실제 취득가액과 장부에 계상한 가액과의 차이

○ 법인세법 제23조【감가상각비의 손금불산입】

① 고정자산에 대한 감가상각비는 내국법인이 각 사업연도에 손금으로 계상한 경우에만 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "상각범위액"이라 한다)의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 부분의 금액은 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 해당 내국법인이 법인세를 면제·감면받은 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 감가상각비를 손금에 산입하여야 한다.

② 제1항 본문에도 불구하고 ｢주식회사의 외부감사에 관한 법률｣ 제13조제1항제1호에 따른 회계처리기준(이하 "국제회계기준"이라 한다)을 적용하는 내국법인이 보유한 고정자산 중 유형고정자산과 대통령령으로 정하는 내용연수가 비한정인 무형고정자산의 감가상각비는 개별 자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 제1항에 따라 손금에 산입한 금액보다 큰 경우 그 차액의 범위에서 추가로 손금에 산입할 수 있다.

 1. 2013년 12월 31일 이전 취득분: 국제회계기준을 적용하지 아니하고 종전의 방식에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 경우 제1항 본문에 따라 손금에 산입할 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 "종전감가상각비"라 한다)

 2. 2014년 1월 1일 이후 취득분: 기획재정부령으로 정하는 기준내용연수를 적용하여 계산한 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 "기준감가상각비"라 한다)

③ 제1항 및 제2항에 따른 고정자산은 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산으로 한다.

○ 법인세법 시행령 제24조【감가상각자산의 범위】

① 법 제23조제3항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다.

 1. 다음 각목의 1에 해당하는 유형고정자산

 가. 건물(부속설비를 포함한다) 및 구축물(이하 "건축물"이라 한다)

⑤ 제1항을 적용할 때 자산을 시설대여하는 자(이하 이 항에서 "리스회사"라 한다)가 대여하는 해당 자산(이하 이 항에서 "리스자산"이라 한다) 중 기업회계기준에 따른 금융리스(이하 이 항에서 "금융리스"라 한다)의 자산은 리스이용자의 감가상각자산으로, 금융리스외의 리스자산은 리스회사의 감가상각자산으로 한다.

○ 법인세법 시행령 제25조【감가상각비의 손금계상방법】

① 법인이 각 사업연도에 법 제23조제1항에 따라 감가상각자산의 감가상각비를 손금으로 계상하거나 같은 조 제2항에 따라 손금에 산입하는 경우에는 해당 감가상각자산의 장부가액을 직접 감액하는 방법 또는 장부가액을 감액하지 아니하고 감가상각누계액으로 계상하는 방법중 선택하여야 한다.

② 법인이 감가상각비를 감가상각누계액으로 계상하는 경우에는 개별 자산별로 계상하되, 제33조의 규정에 의하여 개별자산별로 구분하여 작성된 감가상각비조정명세서를 보관하고 있는 경우에는 감가상각비 총액을 일괄하여 감가상각누계액으로 계상할 수 있다

○ 법인세법 시행령 제26조【상각범위액의 계산】

① 법 제23조제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 개별 감가상각자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 상각방법중 법인이 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액(이하 "상각범위액"이라 한다)을 말한다.

 1. 건축물과 무형고정자산(제3호 및 제6호 내지 제8호의 자산을 제외한다):정액법

○ 법인세법 기본통칙 19-19…12【일정기간 사용수익 후 무상양도 조건부 자산의 손비계산】

① 일정기간 사용 후에 소유권을 무상양도할 것을 조건으로 타인의 토지위에 건축물을 신축한 경우에는 그 건축물의 취득가액은 사용계약기간에 안분하여 손금에 산입한다. 다만, 사용기간을 연장할 수 있거나 사용기간이 정하여지지 아니한 경우에는 당해 건축물의 신고내용연수를 사용기간으로 한다.

② 제1항의 규정에 의하여 각 사업연도 손금에 산입한 금액 중 정상감가상각비(당해법인의 신고내용연수에 의한 감가상각비)를 차감한 금액이 토지에 대한 적정임대료를 초과하고 법 제52조의 규정에 의하여 부당행위부인대상이 되는 경우에는 토지에 대한 적정임대료를 한도로 손금에 산입하고 적정임대료를 초과하는 금액은 익금에 산입하여 유보처분한다. 이 경우 취득가액 중 소유권이전시까지 감가상각비와 토지에 대한 적정임대료로 손금에 산입된 금액을 차감한 잔액에 대하여는 소유권 이전시에 영 제106조의 규정에 따라 토지의 소유자에게 소득처분한다.

○ 조세특례제한법 제121조의17【기업도시개발구역 등의 창업기업 등에 대한 법인세 등의 감면】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업(이하 이 장에서 "감면대상사업"이라 한다)을 하기 위한 투자로서 업종 및 투자금액이 대통령령으로 정하는 기준에 해당하는 투자에 대해서는 제2항부터 제8항까지의 규정에 따라 법인세ㆍ소득세ㆍ취득세 및 재산세를 각각 감면한다. 다만, 제5호와 제6호의 경우 취득세ㆍ재산세는 감면하지 아니한다.

 1. 기업도시개발구역에 2015년 12월 31일까지 창업하거나 사업장을 신설(기존 사업장을 이전하는 경우는 제외한다)하는 기업이 그 구역의 사업장에서 하는 사업

 2. 기업도시개발사업 시행자가 하는 사업으로서 ｢기업도시개발 특별법｣ 제2조제3호에 따른 기업도시개발사업

② 제1항에 해당하는 기업의 감면대상사업에서 발생한 소득에 대해서는 사업개시일 이후 그 감면대상사업에서 최초로 소득이 발생한 과세연도(사업개시일부터 5년이 되는 날이 속하는 과세연도까지 그 사업에서 소득이 발생하지 아니한 경우에는 5년이 되는 날이 속하는 과세연도)의 개시일부터 3년 이내에 끝나는 과세연도에는 제1항제1호ㆍ제3호ㆍ제5호의 경우 법인세 또는 소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을, 제1항제2호ㆍ제4호ㆍ제6호의 경우 법인세 또는 소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을 각각 감면하고, 그 다음 2년 이내에 끝나는 과세연도에는 제1항제1호ㆍ제3호ㆍ제5호의 경우 법인세 또는 소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을, 제1항제2호ㆍ제4호ㆍ제6호의 경우 법인세 또는 소득세의 100분의 25에 상당하는 세액을 각각 감면한다.

○ 조세특례제한법 시행령 제116조의21【기업도시개발구역 등의 창업기업 등에 대한 법인세 등의 감면】

② 법 제121조의17제1항제2호·제4호 및 제6호에 따라 법인세·소득세·취득세 또는 재산세를 감면하는 투자는 ｢기업도시개발특별법｣ 제11조에 따른 기업도시개발계획에 따라 기업도시개발구역을 개발하거나 ｢신발전지역 육성을 위한 투자촉진 특별법｣ 제13조제1항에 따라 지정된 개발사업시행자가 신발전지역발전촉진지구를 개발하기 위한 개발사업 또는 ｢여수세계박람회 지원 및 사후활용에 관한 특별법｣ 제30조에 따라 지정된 사업시행자가 박람회장 조성사업구역을 개발하기 위한 개발사업으로서 총개발사업비가 1천억원 이상인 경우를 말한다.

○ 부가가치세법 제5조【과세기간】

② 신규로 사업을 시작하는 자에 대한 최초의 과세기간은 사업 개시일부터 그 날이 속하는 과세기간의 종료일까지로 한다. 다만, 제8조제1항 단서에 따라 사업개시일 이전에 사업자등록을 신청한 경우에는 그 신청한 날부터 그 신청일이 속하는 과세기간의 종료일까지로 한다. ⁠(이하 생략)

○ 부가가치세법 시행령 제6조【사업 개시일의 기준】

   법 제5조제2항에 따른 사업 개시일은 다음 각 호의 구분에 따른다. 다만, 해당 사업이 법령 개정 등으로 면세사업에서 과세사업으로 전환되는 경우에는 그 과세 전환일을 사업 개시일로 한다.

  3. 제1호와 제2호 외의 사업: 재화나 용역의 공급을 시작하는 날

4. 관련 사례

○ 기획재정부 조세특례제도과-538, 2014.6.19.

   2006.12.30. 법률 제8146호로 개정되기 전의 ｢조세특례제한법｣ 제30조의2제1항의 규정에 따라 창업한 내국인(같은 조 제3항의 요건을 충족하는 경우도 포함한다)은 같은 법률 부칙 제45조에 따라 같은 법 제30조의2 개정규정에 불구하고 종전 규정에 따라 고용창출형창업기업에 대한 세액감면을 적용받을 수 있으며,

  이 때 ⁠“사업개시일”은 ｢부가가치세법｣ 제5조 및 같은 법 시행령 제6조에 따른 사업개시일로서 이 시점이 언제인지는 구체적인 사실관계에 따라 판단할 사항임

○ 기획재정부 법인세제과-316, 2014.5.15.

   사업시행자가 타인의 토지 위에 시설물을 신축하고 사업기간 동안 운영한 후 사업기간 종료시에 해당 시설물을 토지소유자에게 무상이전하는 경우, 개정된 ｢부가가치세법 시행령｣ 제61조제1항제7호에 따라 토지소유자의 임대수입금액은 그 시설물의 설치가액을 사업기간 동안 안분하여 익금산입하는 것이나, 동 시행령 개정 전에 성립된 용역공급계약에 따라 공급하는 임대용역의 임대수입금액은 시설물의 소유권이 토지소유자에게 이전될 때의 시가를 안분하여 익금산입 함

○ 기획재정부 법인세제과-1059, 2013.10.28

   법인이 국제회계기준을 도입함에 따라 종전에 보유하던 감가상각자산에 대한 회계처리 방식을 금융리스 방식으로 변경하면서 해당 자산의 장부가액을 이익잉여금의 감소로 계상하였으나, ｢법인세법｣상으로는 해당 자산이 동 법인의 감가상각자산인 경우에는 해당 자산의 장부가액을 ｢법인세법｣ 제23조제1항에 따라 손금으로 계상한 것으로 보아 감가상각비의 손금산입액을 산정하는 것임

○ 기획재정부 법인세제과-753, 2011.7.28.

   특수관계자로부터 자산을 양수하면서 양수법인이 법인세법 시행규칙 제12조 제1항에서 규정하는 영업권을 평가하여 자본잉여금으로 회계처리한 경우 당해 영업권은 법인세법 시행령 제19조제5호의2의 규정에 따라 손금에 산입할 수 있음

○ 법인세과-573, 2009.5.13.

   법인이 사전약정에 따라 특수관계 없는 타인 소유의 토지 위에 건축물을 신축하여 동 건축물과 그 부속토지를 일정기간 사용 후 토지소유자에게 건축물의 소유권을 무상으로 이전하는 경우 그 건축물의 취득가액은 선급임차료로 하여 사용수익기간 동안 균등하게 안분하여 손금에 산입하고 동 금액을 토지소유자의 익금으로 하는 것임

   이 경우 토지소유자는 건축물의 준공일 또는 임차인의 건축물 사용수익일 중 빠른 날이 속하는 사업연도에 그 건축물의 취득가액을 자산으로 계상하여 감가상각 하는 것임

○ 기획재정부 법인세제과-329, 2009.4.3.

 1. ｢법인세법｣ 제23조와 같은 법 시행령 제26조제1항제7호에 따라 사용수익기부자산가액은 해당 자산의 사용수익기간(그 기간에 관한 특약이 없는 경우 신고내용연수)에 따라 균등하게 안분한 금액을 상각하는 것임

 2. 이 건 질의사례와 같이 해당 자산의 사용수익기간에 관한 특약은 있으나 사용료에 연동되어 그 기간을 특정할 수 없는 경우에는 해당 사용료에 따라 확정되는 사용수익기간에 걸쳐 매년 지불한 사용료 금액으로 상각하는 것임

○ 법인세과-3098, 2008.10.27.

   법인이 소유하고 있는 토지 위에 특수관계 없는 다른 법인이 건물을 신축하여 동 건물을 일정기간 사용하는 조건으로 건물의 소유권을 무상으로 토지를 소유한 법인에게 이전하는 경우 건물의 신축비용은 사용수익 기간 동안 균등하게 안분하여 토지 소유자의 수익으로 하는 것이며, 당해 건축물은 토지 소유자의 감가상각 대상자산으로 하는 것임

○ 서면2팀-831, 2006.5.12.

   [회신]

   골프장을 영위하는 내국법인이 골프장 건설비용 중 배수시설, 급수시설 및 하수처리시설 등을 구축물로 회계처리한 경우 동 시설과 저수지나 연못은 법인세법 별표 5 제3호의 기준내용연수 및 내용연수범위를 적용하는 것이며

   법인이 특수 관계자에 대한 부동산임대에 대하여 법인세법 제52조의 부당행위계산의 부인규정을 적용함에 있어서, 법인세법시행령 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 같은조 제4항 제1호의 규정에 의하여 계산한 금액을 기준으로 하는 것으로 제4항 제1호에 의하여 계산한 임대료에 토지에 대한 세금을 추가로 부담하는 경우 부당행위계산 부인 규정이 적용되며, 골프장을 영위하는 법인이 골프장용도로 사용하지 아니하는 부동산은 업무와 관련 없는 부동산 등에 대한 지급이자 손금 불산입 규정이 적용되는 것임

○ 재법인46012-86, 2001.5.3.

   법인이 특수 관계없는 다른 법인이 소유하고 있는 토지 위에 건물을 신축하여 동 건물 및 건물의 부속 토지를 일정기간 사용하는 조건으로 건물의 소유권을 무상으로 이전하는 경우 건물의 신축비용은 선급임차료에 해당하며 사용 수익기간 동안 균등하게 안분하여 손금산입하는 것임

○ 법인46012-716, 2001.5.18.

   법인이 사전약정에 따라 특수관계 없는 타인 소유의 토지 위에 건축물을 신축하여 동 건물 및 건물의 부속토지를 일정기간 사용한 후 토지소유자에게 건물의 소유권을 무상으로 이전하는 경우 그 건축물의 신축가액은 선급임차료로 하여 사용수익기간 동안 균등하게 안분하여 손금에 산입하고 동 금액을 토지소유자의 수익으로 하는 것이며 당해 건축물은 토지 소유자의 감가상각 대상자산으로 함

   법인이 종중 소유의 토지위에 건축물을 신축하고 20년간 무상으로 사용한 후 당해 건축물을 토지소유자에게 무상 이전하기로 한 경우

   당해 법인의 감가상각비 범위액 계산시 법정내용연수(40년)를 적용할지 아니면 사용수익기간(20년)을 적용할지 여부

○ 대법원2008두18939, 2011.6.30,

   부가가치세 과세표준은 당해 과세기간에 실제로 공급한 토지임대용역 중 휴게소 등과 대가관계가 있는 부분의 시가를 합산하여야 하고, 법인세 과세표준은 사업기간 만료시의 휴게소 등의 시가 중 그 사업연도에 대응하는 부분을 익금에 산입하여야 하므로, 이와 다른 취지에서 한 부과처분은 위법함

   원심이 이 사건 사업기간 만료시의 휴게소 등의 시가 중 부가가치세 과세기간에 대응하는 부분을 부가가치세 과세표준으로 삼을 수도 있다고 설시한 부분 등은 다소 부적절하지만 이 사건 부가가치세 및 법인세 부과처분이 위법하다고 판단한 것은 결국 정당하고

   거기에 상고이유로 주장하는 바와 같은 부가가치세 및 법인세 과세표준 산정에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 없음

출처 : 국세청 2014. 07. 11. 법규법인2014-173 | 국세법령정보시스템