건설용역 손익의 작업진행률 산정과 납품이후 원가처리

요지

내국법인이 건설용역 제공에 따른 손익을 작업진행률로 산정함에 있어 총공사예정비는 해당법인이 채택한 기업회계기준을 적용하여 당시에 추정한 공사원가에 해당 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가로 하는 것임.

회신

귀질의와 관련하여 작업진행률 계산은 아래 회신사례를 참고하시기 바라며,「법인세법 시행령」제71조 제7항을 적용할 때 ⁠「법인세법 시행규칙」에서 별도로 정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 하는 것입니다.
○ 법인세과-433 ⁠(2012.06.29)
내국법인이 건설용역 제공에 따른 손익을 작업진행률로 산정함에 있어 총공사예정비는 해당법인이 채택한 기업회계기준을 적용하여 당시에 추정한 공사원가에 해당 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가로 하는 것입니다.(법규과-483, 2012.5.7.)

1. 질의내용

 ○ 납품이 이루어져 수익(익금)인식을 완료하는 시점에 납품이후 지출이 예정된 원가를 함께 손금에 산입하는 것이 타당한지의 여부

   용역제공 등의 손익인식에 관하여 규정하고 있는 ｢법인세법 시행령｣ 제69조는 수익/비용 대응 원칙에 따라 ⁠‘건설 등’의 용역제공으로 인한 익금과 손금을 작업진행률에 따라 인식하도록 하고 있으므로, 수익인식이 완료되는 시점에 관련 원가는 함께 손금으로 인식되어야 함

   권리의무 확정주의에 따라 의무가 확정되지 않은 손금은 수익인식이 완료되는 시점이 속한 사업연도의 손금으로 산입할 수 없음

2. 사실관계

 ○ 질의법인은 철도차량, 중기, 플랜트 사업을 영위하고 있음.

 ○ 수주산업의 속성상 매 거래마다 신규 제품의 제작이 필요한 바, 일반 양산품 거래와 달리 납품 이후에도 설치, 시운전, 예비품 공급 등의 추가적인 활동(이하 ⁠“납품이후 활동”)이 발생하며,

  - 위 활동들은 공급계약서에 포함되어 당사 이행 조건으로 명시되어 있고, 또한 당해 공사의 총공사예정원가에도 반영되어 있음.

 ○ 질의법인은 진행률 기준으로 수익과 비용을 인식하고 있으며, 하자보수충당부채를 제외하고는 법인세법상으로도 별도의 세무조정 없이 당해 수익과 비용을 익금과 손금에 산입하고 있음.

 ○ 이 경우 당사가 수익과 비용을 인식하는 방법은 다음과 같음.

  - ⅰ) 공사기간 중에는 진행률에 따라 수익/비용을 인식

  - ⅱ) 주된 매출 조건인 납품이 완료되는 시점에는 미 인식 잔여 매출을 전액 인식함과 동시에 당기 투입비용 뿐 아니라 납품이후 활동을 위해 추후 지출이 예정되어 있는 원가(이하 ⁠“질의대상 원가”) 상당액도 일괄 비용처리

 ○ 따라서 질의대상 원가 상당액은 인식시점(납품시점)에 미지급비용으로 계상되었다가 이후 실제 지출이 발생할 때 현금 등 자산의 감소에 대응하여 소멸됨. ⁠(※ 하기 회계처리 예시 참조)

 (*1) 로 계산되며, 납품 시점에 진행률 100% 달성

 (*2) ⁠(진행률×공사계약금액–기인식 수익금액)으로 계산되며, 진행률 100% 달성 시점에 잔여수익 전액 인식

 ※ 한편, 당사는 상기 미지급비용을 회계상 장부에 계상하는 시점에 법인세법상 손금에 산입하는 세무처리를 해온 바 있음.

3. 관련 법령

○ 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 시행령 제69조【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】

① 법 제40조제1항 및 제2항을 적용함에 있어서 건설·제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 "건설등"이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금은 그 목적물의 건설등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도까지 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 그 목적물의 건설등을 완료한 정도(이하 이 조에서 "작업진행률"이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입할 수 있다.

1. 중소기업인 법인이 수행하는 계약기간이 1년 미만인 건설 등의 경우

2. 기업회계기준에 따라 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 수익과 비용으로 계상한 경우

② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다.

1. 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 경우

2. 법 제51조의2제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인으로서 국제회계기준을 적용하는 법인이 수행하는 예약매출의 경우

③ 제1항을 적용할 때 작업진행률에 의한 익금 또는 손금이 공사계약의 해약으로 인하여 확정된 금액과 차액이 발생된 경우에는 그 차액을 해약일이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입한다.

○ 법인세법 시행령 제71조【임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도】

⑥ 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 계약의 목적물을 인도하지 아니하고 목적물의 가액변동에 따른 차액을 금전으로 정산하는 파생상품의 거래로 인한 손익은 그 거래에서 정하는 대금결제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금으로 한다.

⑦ 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)·「조세특례제한법」 및 이 영에서 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다.

○ 법인세법 시행규칙 제34조【작업진행률의 계산 등】

① 영 제69조제1항 본문에서 "건설 등을 완료한 정도"란 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 말한다.

1. 건설의 경우 : 다음 산식을 적용하여 계산한 비율. 다만, 건설의 수익실현이 건설의 작업시간ㆍ작업일수 또는 기성공사의 면적이나 물량 등(이하 이 조에서 "작업시간 등"이라 한다)과 비례관계가 있고, 전체 작업시간 등에서 이미 투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율을 객관적으로 산정할 수 있는 건설의 경우에는 그 비율로 할 수 있다.

2. 제1호 외의 경우 : 제1호를 준용하여 계산한 비율

② 제1항에 따른 총공사예정비는 기업회계기준을 적용하여 계약 당시에 추정한 공사원가에 해당 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가로 한다.

③ 영 제69조제1항 본문에 따라 각 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 금액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다.

1. 익금

 계약금액 × 작업진행률 - 직전 사업연도말까지 익금에 산입한 금액

2. 손금

 당해사업연도에 발생된 총비용

④ 영 제69조제2항제1호에서 "기획재정부령으로 정하는 경우"란 법인이 비치ㆍ기장한 장부가 없거나 비치ㆍ기장한 장부의 내용이 충분하지 아니하여 당해사업연도 종료일까지 실제로 소요된 총공사비누적액 또는 작업시간 등을 확인할 수 없는 경우를 말한다.

○ 법인세법 시행규칙 제36조【기타 손익의 귀속사업연도】

영 제71조제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

○ 법인세법 기본통칙 40-68…2【수출한 물품을 인도하여야 할 장소에 보관한 때의 범위】

  규칙 제33조 제2호의 규정에서 ⁠“수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날”이라 함은 계약상 별단의 명시가 없는 한 선적을 완료한 날을 말한다. 다만, 선적완료일이 분명하지 아니한 경우로서 수출할 물품을「관세법」제155조 제1항 단서의 규정에 의하여 보세구역이 아닌 다른 장소에 장치하고 통관절차를 완료하여 수출면장을 발급받은 경우에는 규칙 제33조 제2호의 규정에 해당하는 것으로 한다.

○ 법인세법 기본통칙 40-69…3【작업진행률을 계산하는 경우 총공사비의 범위】

  규칙 제34조의 규정에 의하여 직업진행률을 계산하는 경우에 있어서 ⁠“총공사비”라 함은 당해 공사원가의 구성요소가 되는 재료비, 노무비, 기타 공사경비를 말한다.

○ 기업회계기준서 제12호【건설형 공사계약】

 17. 공사원가는 다음의 항목으로 구성된다.

  (가) 특정공사에 관련된 공사직접원가

  (나) 특정공사에 개별적으로 관련되지는 않으나 여러 공사활동에 배분될 수 있는 공사공통원가

  (다) 계약조건에 따라 발주자에게 청구할 수 있는 기타 특정공사원가

 18. 특정공사에 관련된 공사직접원가의 예는 다음과 같다.

  (가) 건설공사에 사용된 재료비

  (나) 현장감독을 포함한 현장인력의 노무비

  (다) 문단 48에 따라 계상한 생산설비와 건설장비의 감가상각비

  (라) 생산설비, 건설장비 및 재료의 건설현장으로의 또는 건설현장으로부터의 운반비

  (마) 생산설비와 건설장비의 임차료

  (바) 공사와 직접 관련된 설계와 기술지원비

  (사) 외주비

  (아) 공사종료시점에서 추정한 하자보수와 보증비용

  (자) 제3자에 대한 보상

  (차) 이주대여비 관련 순이자비용

  (카) 창고보관료, 보험료 등 특정공사 진행과정에서 직접적으로 발생한 기타 비용

 35. 공사진행률을 발생원가 기준으로 결정할 경우에는 실제로 수행된 작업에 대한 공사원가만 발생원가에 포함한다. ⁠(후단 생략)

 51. 이 기준서는 2003년 12월 31일부터 시행한다.

 52. 이 기준서는 이 기준서 시행일 이후 최초로 개시하는 회계연도부터 적용한다. 다만, 이 기준서는 이 기준서 시행일이 속하는 회계연도에도 적용할 수 있다.

 (경과조치)

 55. 다음의 기업회계기준은 이 기준서에 의하여 대체된다.

  (가) 건설업회계처리준칙(다만, 건설업회계처리준칙 제8조(합작공사의 회계처리)는 관련 해석서나 기준서가 새로 제정될 때까지는 계속 유효하다)

  (마) 기업회계기준등에 관한 해석 27-37 ⁠(공사진행률계산에 관한 회계처리)

  (바) 기업회계기준등에 관한 해석 33-90 ⁠(건설업회계처리)

○ 일반기업회계기준 제16장【수익】제2절(건설형공사계약)

 ∙16.32

  공사원가는 다음의 항목으로 구성된다.

  (1) 특정공사에 관련된 공사직접원가

  (2) 특정공사에 개별적으로 관련되지는 않으나 여러 공사활동에 배분될 수 있는 공사공통원가

  (3) 계약조건에 따라 발주자에게 청구할 수 있는 기타 특정공사원가

 ∙16.33

  특정공사에 관련된 공사직접원가의 예는 다음과 같다.

  (1) 건설공사에 사용된 재료원가

  (2) 현장감독을 포함한 현장인력의 노무원가

  (3) 문단 16.61에 따라 계상한 생산설비와 건설장비의 감가상각비

  ⁠(4) 생산설비, 건설장비 및 재료의 건설현장으로의 또는 건설현장으로부터의 운반비

  (5) 생산설비와 건설장비의 임차료

  (6) 공사와 직접 관련된 설계와 기술지원비

  (7) 외주비

  (8) 공사종료시점에서 추정한 하자보수와 보증비용 ⁠(중략)

○ 한국채택기업회계기준서 제1011호【건설계약】

 ∙12

  계약수익은 수령하였거나 수령할 대가의 공정가치로 측정한다. 이러한 계약수익의 측정은 미래사건의 결과와 관련된 다양한 불확실성에 의해 영향을 받는다. 계약수익의 추정치는 후속 사건이 발생하거나 불확실성이 해소됨에 따라 자주 수정될 필요가 있다. 따라서, 계약수익은 기간별로 증가하거나 감소할 수 있다

 ∙31

  진행률을 누적발생원가 기준으로 결정하는 경우에는 수행한 공사를 반영하는 계약원가만 누적발생원가에 포함한다. 진행률 산정을 위한 누적발생원가에서 제외되는 원가의 예는 다음과 같다.

  1. 현장에 인도되었거나 계약상 사용을 위해 준비되었지만 아직 계약공사를 위해 설치, 사용 또는 적용이 되지 않은 재료의 원가와 같은 계약상 미래 활동과 관련된 계약원가, 단, 재료가 계약을 위해 별도로 제작된 경우는 제외한다.

  2. 하도급계약에 따라 수행될 공사에 대해 하도급자에게 선급한 급액

○ 한국채택기업회계기준서 제1101호【한국채택회계기준의 최초채택】

 • 회계정책

  11. 개시 한국채택국제회계기준 재무상태표에 적용하는 회계정책이 동일한 시점에 적용한 과거회계기준의 회계정책과 다를 수 있다. 이에 따른 조정금액은 한국채택국제회계기준 전환일 전에 발생한 사건과 거래에서 비롯된다. 따라서 한국채택국제회계기준 전환일에 그 조정금액을 직접 이익잉여금(또는 적절하다면 자본의 다른 분류)에서 인식한다.

4. 관련 사례

○ 법인세과-433 ⁠(2012.6.29.)

  내국법인이 건설용역 제공에 따른 손익을 작업진행률로 산정함에 있어 총공사예정비는 해당법인이 채택한 기업회계기준을 적용하여 당시에 추정한 공사원가에 해당 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가로 하는 것입니다.(법규과-483, 2012.5.7.)

 ※ 법규과-483 ⁠(2012.5.7.)

  귀 의견조회의 사실관계와 같이, 내국법인이 건설용역 제공에 따른 손익을 작업진행률로 산정함에 있어, 종전까지는 舊기업회계기준에 따라 총공사예정원가에 추정하자보수비를 포함하였으나, 한국채택국제회계기준을 최초로 적용한 사업연도부터 이를 포함하지 아니함에 따라 종전까지 인식한 손익을 재계산하여 회계변경누적효과를 전기이월이익잉여금의 증가로 반영한 경우, 해당 이익잉여금의 증가액은 회계변경누적효과를 반영한 사업연도의 익금에 산입하는 것입니다.

  한편, 작업진행률을 산정함에 있어 총공사예정비는 해당법인이 채택한 기업회계기준을 적용하여 계약 당시에 추정한 공사원가에 해당 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가로 하는 것입니다. 끝.

○ 법규법인2011-485 ⁠(2013.1.25.)

 귀 세법해석 사전답변 신청에 대하여는 기존 해석사례(기획재정부 법인세제과-18, 2013.1.17.)를 참조하시기 바람

 ※ 기획재정부 법인세제과-18, 2013.1.17.

  한국채택국제회계기준(K-IFRS)을 도입․적용함에 따라 작업진행률 산정방식이 변경되어 전기까지 계산한 작업진행률을 재계산하고 전기까지 인식한 전기공사수익과의 차액을 이익잉여금의 변동으로 조정한 경우 당해 이익잉여금은 한국채택국제회계기준(K-IFRS)을 도입․적용한 사업연도에 익금산입하는 것임

○ 법인46012-312 ⁠(1998.2.6.)

  건설업을 영위하는 법인이 ｢법인세법 시행규칙｣ 제14조의3 제1항 규정의 작업진행률을 계산함에 있어 건설업회계처리기준에 따라 예상되는 하자보수비는 총공사예정비에 포함하고 공사가 완료되는 사업연도의 총공사누적액에도 포함하는 것임.

출처 : 국세청 2014. 11. 19. 법인세과-486 | 국세법령정보시스템