BTO방식 민간투자사업 비상장법인 사업개시일 기준

요지

BTO방식으로 사업을 영위하는 비상장법인의 사업개시일은 기부채납한 시설을 운영하여 처음으로 재화 또는 용역의 공급을 개시한 날임

회신

비상장법인이 공사비의 일부를 지방자치단체로부터 보조받아 ⁠「사회기반시설에 대한 민간투자법」제4조제1호의 방식으로 생활폐기물 연료화시설 및 발전시설(이하 ⁠“발전시설”이라 함)을 건설하여 준공과 동시에 해당 지방자치단체에 기부채납하고 발전시설에 대한 관리 운영권을 부여받아 일정기간 동안 운영하는 경우
당해 법인이 ⁠「상속세 및 증여세법 시행령」제54조 제4항 제2호에 규정된 ⁠‘사업개시 후 3년 미만의 법인’또는 같은령 제53조 제6항 제4호에 규정된‘3년 이내에 사업을 개시한 법인’에 해당하는 지 여부는 기부채납한 발전시설을 운영하여 처음으로 재화 또는 용역의 공급을 개시한 날을 기준으로 판단하는 것입니다.

1. 사실관계

○ ⁠(주)×××××는 비상장법인으로서 생활폐기물의 연료화 및 발전 사업을 추진하기 위해 2010.7.1. 설립되었으며, ⁠(주)△△△(70%)와 ⁠(주)▲▲▲▲(30%)이 주주임

○ ◎◎◎◎◎◎(주)(질의법인)는 특수관계법인인 ⁠(주)△△△가 보유중인 ⁠(주)××××× 주식을 취득하고자 함

○ ⁠(주)×××××는 ××광역시(이하 ⁠“주무관청”)와 ⁠「××광역시 생활폐기물 연료화 및 발전시설 민간투자사업 실시협약」을 통하여 민간투자사업방식인 BTO(건설-이전-운영)방식으로 생활폐기물 연료화 및 발전 사업을 하게 됨

 - 생활폐기물 연료화시설 및 발전시설은 준공과 동시에 주무관청에 기부채납하고, 동 시설에 대한 관리운영권을 부여받아 일정기간(15년) 동안의 운영수익에 의해 발전시설 등의 건설 등에 소요된 총 민간 투자비 및 일정 정상이윤을 획득하게 되는 사업구조임

○ 민간투자사업을 영위하기 위해 소요되는 총사업비는 회사가 부담하는 총민간투자비와 주무관청에서 보조하는 출연금(상환의무 없는 국고보조금)으로 구성됨

○ 민간투자사업 외 다른 사업은 없으며, 발전시설 등의 건설은 2010년도에 개시하여 2013.11월 준공하여 주무관청에 기부채납하였고, 관련 기부채납시설의 운영매출은 2013년에 최초로 발생하였음

○ ⁠(주)×××××는 설립연도인 2010 사업연도에는 기업회계기준(K-GAAP)을 적용하여 재무제표를 작성하였고 2011 사업연도부터는 한국채택국제회계기준(K-IFRS)를 도입하여 재무제표를 작성함

 - 2012 사업연도에 K-IFRS 해석서인 기업회계기준 해석서 제2112호(민간투자사업) 및 제2029호(민간투자사업 : 공시)의 적용미비로 2010 사업연도와 2011 사업연도의 재무제표를 다시 작성하였음

  * 2010 사업연도의 재무제표는 2011 사업연도 재무제표의 비교표시 목적이므로 당초 작성된 재무제표는 적정한 것임

 - 재무제표 재작성 전에는 매출 및 매출원가 계상액이 ⁠“0”원이었으나 재작성 후 국고보조금 수령액 중 건설비에 사용된 금액을 진행기준에 따라 매출로 인식, 건설비 사용액은 매출원가로 인식, 미사용액은 선수금으로 계상함

 - 국고보조금이 아닌 민간투자금액을 재원으로 한 건설분은 건설중인 자산으로 계상하였다가 완공 시 사용수익기부자산으로 대체

○ 2010.7.1.～2013.12.31.까지의 재무제표 상 발전시설 등의 건설 관련 계정과 세무조정사항의 누적액은 다음과 같음

  (주1) 발전시설 등의 건설비 중 국고보조금으로 사용한 금액을 매출 및 매출원가로 계상한 금액의 누적액

  (주2) 발전시설 등의 건설비 중 민간투자금액을 재원으로 한 건설분을 사용수익기부자산으로 계상한 금액

  (주3) 발전시설 등의 건설비에 사용된 국고보조금에 대하여 법인세법 제36조에 따라 일시상각충당금을 설정하여 과세이연한 금액

  (주4) 발전시설 등의 건설비 중 국고보조금으로 사용한 금액을 매출원가로 계상한 금액에 대하여 손금불산입하여 세무상 자산으로 처리함

2. 질의내용

○ 비상장법인이 민간투자사업방식의 하나인 BTO(건설-이전-운영) 방식으로 생활폐기물 연료화 시설 등을 준공과 동시에 주무관청에 기부채납하고 관리운영권을 부여받아 일정기간 운영하는 경우에 있어

 - 주무관청으로부터 수령한 국고보조금을 건설비로 충당하고 작업진행기준에 따라 매출로 인식한 경우(K-IFRS(한국채택국제회계기준)) 해당 법인의 주식평가시 사업개시일

3. 관련 법령

○ 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

 1. 주식 및 출자지분의 평가

  다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

③ 제1항제1호, 제2항 및 제60조제2항을 적용할 때 대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그의 대통령령으로 정하는 특수관계인에 해당하는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 「법인세법」 제14조제2항에 따른 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령으로 정하는 주식등은 제외한다)에 대해서는 제1항제1호 및 제2항에 따라 평가한 가액 또는 제60조제2항에 따라 인정되는 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산방법은 대통령령으로 정한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조제1항제1호다목에 따른 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(「소득세법 시행령」제158조제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.

  1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

  1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 법 제63조제1항제1호 다목의 주식 또는 출자지분을 발행한 법인이 다른 비상장주식을 발행한 법인의 발행주식총수등의 100분의 10이하의 주식 또는 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식의 평가는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 「법인세법 시행령」 제74조제1항제1호 마목의 규정에 의한 취득가액에 의할 수 있다. 다만, 법 제60조제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다.

④ 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의한다.

 1. 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 또는 출자지분

 2. 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴·폐업중에 있는 법인의 주식 또는 출자지분

 3. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 ⁠「법인세법」상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분

 4. 「소득세법 시행령」제158조제1항제5호가목에 해당하는 법인의 주식등

⑤ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다.

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제53조 【코스닥상장법인의 주식등의 평가 등】

⑥ 법 제63조제3항 전단에서 "대통령령으로 정하는 주식등"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에 그 주식등을 말한다.

 4. 평가기준일부터 소급하여 3년 이내에 사업을 개시한 법인으로서 사업개시일이 속하는 사업연도부터 평가기준일이 속하는 사업연도의 직전사업연도까지 각 사업연도의 기업회계기준에 의한 영업이익이 모두 영 이하인 경우

○ 법인세법 시행령 제24조 【감가상각자산의 범위】

① 법 제23조제3항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다.

 2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산

  사. 사용수익기부자산가액 : 금전외의 자산을 국가 또는 지방자치단체, 법 제24조제2항제4호부터 제7호까지의 규정에 따른 법인 또는 이 영 제36조제1항제1호에 따른 법인에게 기부한 후 그 자산을 사용하거나 그 자산으로부터 수익을 얻는 경우 해당 자산의 장부가액

○ 법인세법 시행령 제26조 【상각범위액의 계산】

① 법 제23조제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 개별 감가상각자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 상각방법중 법인이 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액(이하 "상각범위액"이라 한다)을 말한다.

 7. 사용수익기부자산가액 : 당해 자산의 사용수익기간(그 기간에 관한 특약이 없는 경우 신고내용연수를 말한다)에 따라 균등하게 안분한 금액(그 기간 중에 당해 기부자산이 멸실되거나 계약이 해지된 경우 그 잔액을 말한다)을 상각하는 방법

○ 법인세법 제36조 【국고보조금등으로 취득한 사업용자산가액의 손금산입】

① 내국법인이 ⁠「보조금 관리에 관한 법률」, ⁠「지방재정법」, 그 밖에 대통령령으로 정하는 법률에 따라 보조금 등의 자산(이하 이 조에서 "국고보조금등"이라 한다)을 지급받아 그 지급받은 날이 속하는 사업연도의 종료일까지 대통령령으로 정하는 사업용자산(이하 이 조에서 "사업용자산"이라 한다)을 취득·개량하는 데에 사용한 경우 또는 사업용자산을 취득·개량하고 이에 대한 국고보조금등을 사후에 지급받은 경우에는 해당 사업용자산의 가액 중 그 사업용자산의 취득 또는 개량에 사용된 국고보조금등에 상당하는 금액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입할 수 있다.

○ 부가가치세법 시행령 제6조 【사업 개시일의 기준】

법 제5조제2항에 따른 사업 개시일은 다음 각 호의 구분에 따른다. 다만, 해당 사업이 법령 개정 등으로 면세사업에서 과세사업으로 전환되는 경우에는 그 과세 전환일을 사업 개시일로 한다.

1. 제조업 : 제조장별로 재화의 제조를 시작하는 날

2. 광업 : 사업장별로 광물의 채취ㆍ채광을 시작하는 날

3. 제1호와 제2호 외의 사업 : 재화나 용역의 공급을 시작하는 날

○ 사회기반시설에 대한 민간투자법 제4조 【민간투자사업의 추진방식】

민간투자사업은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방식으로 추진하여야 한다.

 1. 사회기반시설의 준공과 동시에 해당 시설의 소유권이 국가 또는 지방자치단체에 귀속되며, 사업시행자에게 일정기간의 시설관리운영권을 인정하는 방식(제2호에 해당하는 경우는 제외한다)

 2. 사회기반시설의 준공과 동시에 해당 시설의 소유권이 국가 또는 지방자치단체에 귀속되며, 사업시행자에게 일정기간의 시설관리운영권을 인정하되, 그 시설을 국가 또는 지방자치단체 등이 협약에서 정한 기간 동안 임차하여 사용ㆍ수익하는 방식

○ 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 해석서

민간투자사업 시행대가의 인식과 측정

12. 이 해석서의 적용범위에 해당하는 민간투자사업에서 사업시행자는 서비스제공자의 역할을 담당한다. 사업시행자는 공공서비스 제공에 사용될 사회기반시설을 건설하거나 개량하고(건설서비스 또는 개량서비스) 일정기간 그 사회기반시설을 운영하고 유지 보수한다(운영서비스)

건설서비스 또는 개량서비스

14. 사업시행자는 건설서비스 또는 개량서비스에 따른 수익과 원가를 기업회계기준서 제1011호에 따라 회계처리한다.

○ 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 기준서 제1011호

5. 계약수익과 비용의 인식

 ⑴ 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있는 경우, 건설계약과 관련한 계약수익과 계약원가는 보고기간말 현재 계약활동의 진행률을 기준으로 각각 수익과 비용으로 인식한다. 건설계약에 손실이 예상되는 경우에는 관련 손실을 즉시 비용으로 인식한다.

 ⑵ 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 없는 경우에는 다음과 같이 회계처리한다.

  ㈎ 수익은 회수가능성이 높은 발생원가의 범위 내에서만 인식한다.

  ㈏ 계약원가는 발생한 기간의 비용으로 인식한다.

 ⑶ 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 없게 한 불확실성이 해소되는 경우, 당해 건설계약과 관련된 수익과 비용은 진행기준에 따라 인식한다

출처 : 국세청 2014. 10. 01. 서면법규과-1046 | 국세법령정보시스템