요지

주식의 포괄적 교환으로 완전자회사의 주주인 법인이 그 주식의 포괄적 교환등으로 발생한 주식 양도차익에 대해 ⁠「조세특례제한법」 제38조제1항에 따라 과세이연을 받고, 그 과세이연 받은 주식 양도차익을 자본에 전입함으로써 주주가 취득한 주식의 가액은 ⁠「소득세법」 제17조제1항제3호에 따른 의제배당에 해당하는 것임

회신

귀 과세기준자문의 사실관계와 같이, ｢상법｣ 제360조의2에 따른 주식의 포괄적 교환을 한 경우로서 같은 법 제360조의7에 따른 자본금 증가의 한도액이 완전모회사의 증가한 자본금을 초과한 경우 그 초과액에 대해서는 해당 완전모회사가 각사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니하는 것이며,
내국법인이 주식의 포괄적 교환에 따라 주식의 포괄적 교환등의 상대방 법인의 완전자회사로 되는 경우 완전자회사의 주주인 법인이 그 주식의 포괄적 교환등으로 발생한 주식 양도차익에 대해 ｢조세특례제한법｣ 제38조제1항에 따라 과세이연을 받고, 그 과세이연 받은 주식 양도차익을 자본에 전입함으로써 주주가 취득한 주식의 가액은 ｢소득세법｣ 제17조제1항제3호에 따른 의제배당에 해당하는 것입니다.

1. 사실관계

 ○A법인은 OO그룹의 ｢독점규제 및 공정거래에 관한 법률｣상 지주회사임

○A법인의 자회사인 B법인과 C법인은 2010.10월 ｢상법｣ 제360의2에 따른 주식의 포괄적 교환을 하였고

  -C법인의 발행 주식 전부를 소유하고 있던 A법인은 C법인 발행 주식을 B법인에 이전하고 B법인이 발행한 신주를 받았으며

  -A법인은 주식의 포괄적 교환에 따라 발생한 양도차익을 ｢조세특례제한법｣ 제38조에 따라 과세이연을 받았음

 ○2015.10월 A법인은 2010.10월 주식의 포괄적 교환에 따라 발생한 양도차익을 과세이연 받아 기타자본잉여금으로 계상한 금액 중 OOO원과

  -2003년 발생한 주식발행액면초과액 OOO원을 재원으로 자본에 전입하는 무상증자를 하여 신주 OOO주를 주주에게 발행하였음

2. 질의내용

 ○주식의 포괄적 교환으로 인한 주식 양도차익을 ｢조세특례제한법｣ 제38조제1항에 따라 과세이연한 금액을 재원으로 주주에게 배정한 무상증자에 따른 신주발행이 ｢소득세법｣ 제17조제1항3호의 ⁠‘의제배당’에 해당하는지 여부

3. 관련법령 및 관련사례

○조세특례제한법 제38조【주식의 포괄적 교환ㆍ이전에 대한 과세 특례】

 ①내국법인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어 ｢상법｣ 제360조의2에 따른 주식의 포괄적 교환 또는 같은 법 제360조의15에 따른 주식의 포괄적 이전(이하 이 조에서 "주식의 포괄적 교환등"이라 한다)에 따라 주식의 포괄적 교환등의 상대방 법인의 완전자회사로 되는 경우 그 주식의 포괄적 교환등으로 발생한 완전자회사 주주의 주식양도차익에 상당하는 금액에 대한 양도소득세 또는 법인세에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 완전자회사의 주주가 완전모회사 또는 그 완전모회사의 완전모회사의 주식을 처분할 때까지 과세를 이연받을 수 있다.

  1.주식의 포괄적 교환ㆍ이전일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 하던 내국법인 간의 주식의 포괄적 교환등일 것. 다만, 주식의 포괄적 이전으로 신설되는 완전모회사는 제외한다.

  2.완전자회사의 주주가 완전모회사로부터 교환ㆍ이전대가를 받은 경우 그 교환ㆍ이전대가의 총합계액 중 완전모회사 주식의 가액이 100분의 80 이상이거나 그 완전모회사의 완전모회사 주식의 가액이 100분의 80 이상으로서 그 주식이 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정되고, 완전모회사 및 대통령령으로 정하는 완전자회사의 주주가 주식의 포괄적 교환등으로 취득한 주식을 교환ㆍ이전일이 속하는 사업연도의 종료일까지 보유할 것

  3.완전자회사가 교환ㆍ이전일이 속하는 사업연도의 종료일까지 사업을 계속할 것

 ②완전자회사의 주주가 제1항에 따라 과세를 이연받은 경우 완전 모회사는 완전자회사 주식을 ｢법인세법｣ 제52조제2항에 따른 시가로 취득하고, 이후 3년 이내의 범위에서 대통령령으로 정하는 기간에 다음 각 호의 어느 하나의 사유가 발생하는 경우 완전모회사는 해당 사유의 발생 사실을 발생일부터 1개월 이내에 완전자회사의 주주에게 알려야 하며, 완전자회사의 주주는 제1항에 따라 과세를 이연받은 양도소득세 또는 법인세를 대통령령으로 정하는 바에 따라 납부하여야 한다.

  1.완전자회사가 사업을 폐지하는 경우

  2.완전모회사 또는 대통령령으로 정하는 완전자회사의 주주가 주식의 포괄적 교환등으로 취득한 주식을 처분하는 경우

○조세특례제한법 시행령 제35조의2【주식의 포괄적 교환ㆍ이전에 대한 법인의 과세특례】

 ①내국법인(이하 이 조에서 "완전자회사"라 한다)의 주주인 법인(내국법인 및 ｢법인세법｣ 제91조제1항에 따른 외국법인에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)이 보유주식을 법 제38조제1항에 따라 다른 내국법인(이하 이 조에서 "완전모회사"라 한다)에 주식의 포괄적 교환 또는 주식의 포괄적 이전(이하 이 조에서 "주식의 포괄적 교환등"이라 한다)을 하고 과세를 이연받는 경우에는 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액에 상당하는 금액을 주식의 포괄적 교환ㆍ이전일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입할 수 있다. 이 경우 손금에 산입하는 금액은 주식의 포괄적 교환등으로 취득한 완전모회사 또는 그 완전모회사의 완전모회사 주식의 압축기장충당금으로 계상하여야 한다.

  1.주식의 포괄적 교환등으로 취득한 완전모회사 주식(법 제38조제1항제2호에 따라 받은 교환ㆍ이전대가의 총합계액 중 완전모회사의 완전모회사 주식의 가액이 100분의 80 이상인 경우에는 완전모회사의 완전모회사의 주식을 말한다. 이하 이 조에서 "완전모회사등주식"이라 한다)의 가액, 금전, 그 밖의 재산가액의 합계액(이하 이 조에서 "교환ㆍ이전대가"라 한다)에서 주식의 포괄적 교환등으로 양도한 완전자회사의 주식의 취득가액을 뺀 금액

  2.제1호의 금액과 교환ㆍ이전대가로 받은 완전모회사등주식 외의 금전, 그 밖의 재산가액의 합계액 중 작은 금액

○법인세법 제16조【배당금 또는 분배금의 의제】

 ① 다음 각 호의 금액은 다른 법인의 주주 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다)인 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 다른 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 본다.

  1.주식의 소각, 자본의 감소, 사원의 퇴사ㆍ탈퇴 또는 출자의 감소로 인하여 주주등인 내국법인이 취득하는 금전과 그 밖의 재산가액의 합계액이 해당 주식 또는 출자지분(이하 "주식등"이라 한다)을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

  2.법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본이나 출자에 전입(轉入)함으로써 주주등인 내국법인이 취득하는 주식등의 가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우는 제외한다.

  가.｢상법｣ 제459조제1항에 따른 자본준비금으로서 대통령령으로 정하는 것

○법인세법 시행령 제12조【자본전입 시 과세되지 아니하는 잉여금의 범위 등】

 ①법 제16조제1항제2호가목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 법 제17조제1항 각 호의 금액에 해당하는 금액을 말한다.(이하 생략)

○법인세법 제17조【자본거래로 인한 수익의 익금불산입】

 ①다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입(算入)하지 아니한다.

  2.주식의 포괄적 교환차익 : ｢상법｣ 제360조의2에 따른 주식의 포괄적 교환을 한 경우로서 같은 법 제360조의7에 따른 자본금 증가의 한도액이 완전모회사의 증가한 자본금을 초과한 경우의 그 초과액

○소득세법 제17조【배당소득】

 ①배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

  1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금

  2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금

  3. 의제배당(擬制配當)

  4. ｢법인세법｣에 따라 배당으로 처분된 금액

 ②제1항제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

  1.주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사·탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

  2.법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자의 금액에 전입함으로써 취득하는 주식 또는 출자의 가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우는 제외한다.

   가.｢상법｣ 제459조제1항에 따른 자본준비금으로서 대통령령으로 정하는 것

○상법 제459조【자본준비금】

 ①회사는 자본거래에서 발생한 잉여금을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자본준비금으로 적립하여야 한다.

○상법 시행령 제18조【적립할 자본준비금의 범위】

  법 제459조제1항에 따라 회사는 제15조에서 정한 회계기준에 따라 자본잉여금을 자본준비금으로 적립하여야 한다.

○상법 시행령 제15조【회계 원칙】

  법 제446조의2에서 "대통령령으로 규정한 것"이란 다음 각 호의 구분에 따른 회계기준을 말한다.

  1.｢주식회사 등의 외부감사에 관한 법률｣ 제4조에 따른 외부감사 대상 회사: 같은 법 제5조제1항에 따른 회계처리기준

○주식회사 등의 외부감사에 관한 법률 제5조【회계처리기준】

 ①금융위원회는 ｢금융위원회의 설치 등에 관한 법률｣에 따른 증권선물위원회(이하 "증권선물위원회"라 한다)의 심의를 거쳐 회사의 회계처리기준을 다음 각 호와 같이 구분하여 정한다.

  1.국제회계기준위원회의 국제회계기준을 채택하여 정한 회계처리기준

  2.그 밖에 이 법에 따라 정한 회계처리기준

○상법 제360조의2【주식의 포괄적 교환에 의한 완전모회사의 설립】

 ①회사는 이 관의 규정에 의한 주식의 포괄적 교환에 의하여 다른 회사의 발행주식의 총수를 소유하는 회사(이하 "완전모회사"라 한다)가 될 수 있다. 이 경우 그 다른 회사를 "완전자회사"라 한다.

 ②주식의 포괄적 교환(이하 이 관에서 "주식교환"이라 한다)에 의하여 완전자회사가 되는 회사의 주주가 가지는 그 회사의 주식은 주식을 교환하는 날에 주식교환에 의하여 완전모회사가 되는 회사에 이전하고, 그 완전자회사가 되는 회사의 주주는 그 완전모회사가 되는 회사가 주식교환을 위하여 발행하는 신주의 배정을 받거나 그 회사 자기주식의 이전을 받음으로써 그 회사의 주주가 된다.

○상법 제360조의7【완전모회사의 자본금 증가의 한도액】

 ①완전모회사가 되는 회사의 자본금은 주식교환의 날에 완전자회사가 되는 회사에 현존하는 순자산액에서 다음 각호의 금액을 뺀 금액을 초과하여 증가시킬 수 없다.

  1.완전자회사가 되는 회사의 주주에게 제공할 금전이나 그 밖의 재산의 가액

  2.제360조의3제3항제2호에 따라 완전자회사가 되는 회사의 주주에게 이전하는 자기주식의 장부가액의 합계액

 ②완전모회사가 되는 회사가 주식교환 이전에 완전자회사가 되는 회사의 주식을 이미 소유하고 있는 경우에는 완전모회사가 되는 회사의 자본금은 주식교환의 날에 완전자회사가 되는 회사에 현존하는 순자산액에 그 회사의 발행주식총수에 대한 주식교환으로 인하여 완전모회사가 되는 회사에 이전하는 주식의 수의 비율을 곱한 금액에서 제1항 각호의 금액을 뺀 금액의 한도를 초과하여 이를 증가시킬 수 없다.

○상법 제360조의3【주식교환계약서의 작성과 주주총회의 승인 및 주식교환대가가 모회사 주식인 경우의 특칙】

 ③주식교환계약서에는 다음 각호의 사항을 적어야 한다.

  1.완전모회사가 되는 회사가 주식교환으로 인하여 정관을 변경하는 경우에는 그 규정

  2.완전모회사가 되는 회사가 주식교환을 위하여 신주를 발행하거나 자기주식을 이전하는 경우에는 발행하는 신주 또는 이전하는 자기주식의 총수ㆍ종류, 종류별 주식의 수 및 완전자회사가 되는 회사의 주주에 대한 신주의 배정 또는 자기주식의 이전에 관한 사항

  3.완전모회사가 되는 회사의 자본금 또는 준비금이 증가하는 경우에는 증가할 자본금 또는 준비금에 관한 사항

  4.완전자회사가 되는 회사의 주주에게 제2호에도 불구하고 그 대가의 전부 또는 일부로서 금전이나 그 밖의 재산을 제공하는 경우에는 그 내용 및 배정에 관한 사항

출처 : 국세청 2020. 01. 31. 기준-2019-법령해석법인-0623[법령해석과-313] | 국세법령정보시스템