요지

비영리법인이 수익사업과 기타의 사업에 대한 공통손금 안분계산시 매출액 기준을 적용하는 것이 불합리한 경우, 공통손금의 비용항목에 따라 국세청장이 정하는 작업시간･·사용시간･사용면적 등의 기준에 의하여 사업연도별로 동일한 방법으로 안분계산하여 각 사업연도의 공통손금을 신고하는 것임

회신

비영리법인인 주택재개발정비조합이 일반분양수입(수익사업)과 조합원분양수입(기타의 사업)에 대한 공통손금 안분계산시「법인세법 시행규칙」제76조 제6항 단서규정에 따라 매출액 기준을 적용하는 것이 불합리한 경우, 공통손금의 비용항목에 따라 국세청장이 정하는 작업시간․사용시간․사용면적 등의 기준에 의하여 사업연도별로 동일한 방법으로 안분계산하여 각 사업연도의 공통손금을 신고하는 것입니다.
다만, 기존 회신사례(방문상담2팀-1693. ’06.9.7.)와 같이 안분계산비율이 수시로 변동하는 경우에는 그 비율이 최종 확정되는 날이 속하는 사업연도의 법인세신고시 이전 각 사업연도의 공통손금을 정산하여 신고하는 것입니다.

1. 사실관계

 ○ 질의법인은 ⁠‘도시 및 주거환경 정비법’에 따라 설립된 주택재개발조합으로서 관리처분을 거쳐 아파트 분양을 하여

  - 현재는 건축 공사를 진행 중이며 2018년에 입주할 예정임

2. 질의내용

 ○질의1) 공통손금 안분시 원칙적으로 매출액 비율을 적용하고 매출액 비율 적용이 불합리한 경우, 사용면적 기준(건축연면적 기준)을 적용하여 공통손금을 안분할 수 있는지

 ○질의2) ’15사업연도에 일반분양은 완료되지 않아 공통손금 안분기준으로 매출액 기준을 적용하기가 불합리하여 면적기준을 적용하여 공통손금을 안분하였으나, ’16사업연도에는 일분분양이 거의 완료되어 일반 분양에 대한 매출이 발생하므로 매출액 기준을 적용하여 공통손금 안분시 적용방법

  - 갑설) 변경 적용하되 과년도분 과세표준을 변경 적용한 연도의 안분기준에 따라 수정신고(경정청구)하여야 한다.

  - 을설) 변경 적용하되 변경 적용한 연도에 과년도분을 함께 정산하여 신고한다.

  - 병설) 변경적용은 허용되지 않는다.

 ○질의3) 주택재개발조합의 수익사업과 비수익사업의 공통손금 안분기준으로 매출액 기준을 사용한다고 할 때, 일반분양(수익사업)의 경우 미분양이 발생하는 경우가 자주 있고 임대아파트가 일정부분이 있어서 일반분양의 매출액으로 실제 분양된 분을 매출액으로 인정할 것인지 아니면 실제분양 매출액에 미분양분과 임대아파트의 예정매출액을 합산한 금액을 매출액으로 보아 공통손금의 안분기준이 되는 수익사업의 매출액으로 보아야할 것인지

  - 갑설) 미분양분과 임대아파트의 예정매출액을 실제분양매출액과 합산한 금액을 수익사업의 매출액으로 보아 안분기준으로 삼아야 한다.

  - 을설) 미분양분의 예정매출액은 실제 매출액이 아니므로 수익사업 매출액에 포함하지 아니한다.

3. 관련 법령

○ 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】

 ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

 ② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 시행령 제69조【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】

 ① 법 제40조제1항 및 제2항을 적용함에 있어서 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 "건설등"이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금은 그 목적물의 건설등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도까지 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 그 목적물의 건설등을 완료한 정도(이하 이 조에서 "작업진행률"이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입할 수 있다.

  1. 중소기업인 법인이 수행하는 계약기간이 1년 미만인 건설등의 경우

  2. 기업회계기준에 따라 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 수익과 비용으로 계상한 경우

 ② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다.

  1. 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 경우

  2. 법 제51조의2제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인으로서 국제회계기준을 적용하는 법인이 수행하는 예약매출의 경우

 ③ 제1항을 적용할 때 작업진행률에 의한 익금 또는 손금이 공사계약의 해약으로 인하여 확정된 금액과 차액이 발생된 경우에는 그 차액을 해약일이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입한다.

○ 법인세법 기본통칙 40-71…13【잠정거래가액과 확정거래가액과의 차액의 귀속시기】

정부에 물품을 공급함에 있어서 그 가액을 사후에 확정하는 조건으로 물품을 공급한 법인이 잠정가액을 기준으로 당해 사업연도의 소득금액을 계산하여 신고한 후에 그 가액이 확정된 경우의 정산차액은 그 가액이 확정된 날이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입한다.

○ 법인세법 제113조【구분경리】

 ① 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산ㆍ부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다.

 ⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에 따른 구분경리의 방법, 동일사업을 하는 법인의 판정, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 시행령 제156조【구분경리】

 ① 법 제113조제1항부터 제5항까지의 규정에 해당하는 법인은 구분하여야 할 사업 또는 재산별로 자산ㆍ부채 및 손익을 법인의 장부상 각각 독립된 계정과목에 의하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 구분경리하여야 한다.

 ② 법 제113조제3항 단서 및 같은 조 제4항 단서에 따른 중소기업의 판정은 합병 또는 분할합병 전의 현황에 따르고, 동일사업을 영위하는 법인(분할법인의 경우 승계된 사업분에 한정한다)의 판정은 실질적으로 동일한 사업을 영위하는 것으로서 기획재정부령으로 정하는 경우 외에는 한국표준산업분류에 따른 세분류에 따른다. 이 경우 합병법인 또는 피합병법인이나 분할법인(승계된 사업분에 한정한다) 또는 분할합병의 상대방법인이 2 이상의 세분류에 해당하는 사업을 영위하는 경우에는 사업용 고정자산가액 중 동일사업에 사용하는 사업용 고정자산가액의 비율이 각각 100분의 70을 초과하는 경우에만 동일사업을 영위하는 것으로 본다.

○ 법인세법 시행규칙 제75조【구분경리의 범위】

 ① 영 제156조의 규정에 의한 구분경리를 할 때에는 구분하여야 할 사업 또는 재산별로 자산·부채 및 손익을 각각 독립된 계정과목에 의하여 구분기장하여야 한다. 다만, 각 사업 또는 재산별로 구분할 수 없는 공통되는 익금과 손금은 그러하지 아니하다.

 ② 법률에 의하여 법인세가 감면되는 사업과 기타의 사업을 겸영하는 법인은 제1항과 제76조제6항 및 제7항의 규정을 준용하여 구분경리하여야 한다. 이 경우 제76조제6항제2호 및 제3호의 규정에 의한 업종의 구분은 한국표준산업분류에 의한 소분류에 의하되, 소분류에 해당업종이 없는 경우에는 중분류에 의한다.

○ 법인세법 시행규칙 제76조【비영리법인의 구분경리】

 ① 비영리법인이 법 제113조제1항의 규정에 의하여 구분경리하는 경우 수익사업과 기타의 사업에 공통되는 자산과 부채는 이를 수익사업에 속하는 것으로 한다.

 ② 비영리법인이 구분경리를 하는 경우에는 수익사업의 자산의 합계액에서 부채(충당금을 포함한다)의 합계액을 공제한 금액을 수익사업의 자본금으로 한다.

 ③ 비영리법인이 기타의 사업에 속하는 자산을 수익사업에 지출 또는 전입한 경우 그 자산가액은 자본의 원입으로 경리한다. 이 경우 자산가액은 시가에 의한다.

 ④ 비영리법인이 수익사업에 속하는 자산을 기타의 사업에 지출한 경우 그 자산가액중 수익사업의 소득금액(잉여금을 포함한다)을 초과하는 금액은 자본원입액의 반환으로 한다. 이 경우 「조세특례제한법」 제74조제1항제1호의 규정을 적용받는 법인이 수익사업회계에 속하는 자산을 비영리사업회계에 전입한 경우에는 이를 비영리사업에 지출한 것으로 한다.

 ⑤ 비영리법인의 경우 법 제112조의 규정에 의한 장부의 기장은 제1항 내지 제4항의 규정에 의한다.

 ⑥ 비영리법인이 법 제113조제1항의 규정에 의하여 수익사업과 기타의 사업의 손익을 구분경리하는 경우 공통되는 익금과 손금은 다음 각호의 규정에 의하여 구분계산하여야 한다. 다만, 공통익금 또는 손금의 구분계산에 있어서 개별손금(공통손금외의 손금의 합계액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 없는 경우나 기타의 사유로 다음 각호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하는 것이 불합리한 경우에는 공통익금의 수입항목 또는 공통손금의 비용항목에 따라 국세청장이 정하는 작업시간·사용시간·사용면적등의 기준에 의하여 안분계산한다.

  1. 수익사업과 기타의 사업의 공통익금은 수익사업과 기타의 사업의 수입금액 또는 매출액에 비례하여 안분계산

  2. 수익사업과 기타의 사업의 업종이 동일한 경우의 공통손금은 수익사업과 기타의 사업의 수입금액 또는 매출액에 비례하여 안분계산

  3. 수익사업과 기타의 사업의 업종이 다른 경우의 공통손금은 수익사업과 기타의 사업의 개별 손금액에 비례하여 안분계산

○ 조세특례제한법 제104조의7【정비사업조합에 대한 과세특례】

 ① 2003년 6월 30일 이전에 ⁠「주택건설촉진법」(법률 제6852호로 개정되기 전의 것을 말한다) 제44조제1항에 따라 조합설립의 인가를 받은 재건축조합으로서 「도시 및 주거환경정비법」 제38조에 따라 법인으로 등기한 조합(이하 이 조에서 "전환정비사업조합"이라 한다)에 대해서는 「법인세법」 제2조에도 불구하고 전환정비사업조합 및 그 조합원을 각각 「소득세법」 제87조제1항 및 같은 법 제43조제3항에 따른 공동사업장 및 공동사업자로 보아 ⁠「소득세법」을 적용한다. 다만, 전환정비사업조합이 「법인세법」 제60조에 따라 해당 사업연도의 소득에 대한 과세표준과 세액을 납세지 관할 세무서장에게 신고하는 경우 해당 사업연도 이후부터는 그러하지 아니하다.

 ②「도시 및 주거환경정비법」 제35조에 따라 설립된 조합(전환정비사업조합을 포함하며, 이하 이 조에서 "정비사업조합"이라 한다)에 대해서는 「법인세법」 제1조에도 불구하고 비영리내국법인으로 보아 ⁠「법인세법」(같은 법 제29조는 제외한다)을 적용한다. 이 경우 전환정비사업조합은 제1항 단서에 따라 신고한 경우만 해당한다.

 ③ 정비사업조합이 ⁠「도시 및 주거환경정비법」에 따라 해당 정비사업에 관한 공사를 마친 후에 그 관리처분계획에 따라 조합원에게 공급하는 것으로서 종전의 토지를 대신하여 공급하는 토지 및 건축물(해당 정비사업의 시행으로 건설된 것만 해당한다. 이하 이 조에서 같다)은 「부가가치세법」 제9조 및 제10조에 따른 재화의 공급으로 보지 아니한다.

 ④ 정비사업조합이 관리처분계획에 따라 해당 정비사업의 시행으로 조성된 토지 및 건축물의 소유권을 타인에게 모두 이전한 경우로서 그 정비사업조합이 납부할 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비를 납부하지 아니하고 그 남은 재산을 분배하거나 인도한 경우에는 그 정비사업조합에 대하여 체납처분을 집행하여도 징수할 금액이 부족한 경우에만 그 남은 재산의 분배 또는 인도를 받은 자가 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 이 경우 해당 제2차 납세의무는 그 남은 재산을 분배 또는 인도받은 가액을 한도로 한다.

 ⑤ 제2항을 적용할 때 정비사업조합에 대한 「법인세법」 제3조에 따른 과세소득의 범위에서 제외되는 사업의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 조세특례제한법 시행령 제104조의4【정비사업조합의 수익사업의 범위】

  법 제104조의7제2항을 적용할 때 정비사업조합이 ⁠「도시 및 주거환경정비법」에 따라 해당 정비사업에 관한 관리처분계획에 따라 조합원에게 종전의 토지를 대신하여 토지 및 건축물을 공급하는 사업은 「법인세법」 제3조제3항에 따른 수익사업이 아닌 것으로 본다.

4. 관련 사례

○ 법규법인2013-104, 2013.4.26.

상가신축분양업을 영위하는 내국법인이 상가분양에 따른 손익을 인식함에 있어 그 목적물의 완공일 이전에 분양계약이 이루어진 부분에 대하여는 예약매출로서 법인세법 시행령 제69조를 적용하는 것이며, 그 목적물이 완공된 이후에 분양계약이 이루어진 부분은 상품 등외의 자산의 양도로 보아 같은 영 제68조제1항제3호를 적용하는 것입니다.

 법인세법 시행령 제69조제1항에 따라 상가분양수입을 작업진행률에 의해 산정하는 경우, 분양수입금액에 대응되는 분양원가는 원칙적으로 개별원가계산방법 또는 분양면적비율에 의한 안분계산방법에 의하는 것이나, 각 층별・위치별・용도별 분양금액이 다르고 전체 분양가액이 구체적으로 산정되었음이 사전 공시방법 등에 의해 명백히 확인되는 경우에는 분양가액비율에 의한 안분계산방법으로 산정할 수 있는 것입니다.

○ 법규법인2013-421, 2013.10.31.

건설업을 영위하는 법인(“시공사”)이 재건축조합과 지분제계약을 맺어 공사도급금액(수입금액)을 조합원분담금과 일반분양금액을 합산한 금액에서 조합의 사업경비를 공제한 금액으로 받기로 약정하고 건설용역을 제공한 경우로서, 시공사가 건설용역이 완료된 시점에 분양예정가액으로 수입금액을 산정하였으나 이후 미분양주택을 할인분양함에 따라 당초 계상한 수입금액과 실제 수입금액과의 차액이 발생한 경우, 그 차액은 시공사와 조합이 분양대금을 최종 정산하여 그 가액이 확정된 날이 속하는 사업연도의 손금으로 계상하는 것임

○ 법규과-898, 2009.7.2.

아파트신축판매업을 영위하는 내국법인이 분양계약이 체결된 장기분양공사(건설착수일부터 인도일까지의 기간이 1년 이상인 건설)를 시행함에 있어 해당 분양 건축물의 사용승인일이 속하는 사업연도까지 법인세법 시행령 제69조제2항의 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금으로 계상 완료하였으나, 사용승인일 이후 수분양자의 중도금 및 잔금의 연체 또는 계약당사자 간의 합의에 따라 분양계약이 해제되어 당초 작업진행률에 따라 계상한 수입금액이 계약해제로 인하여 확정된 수입금액과 차액이 발생된 경우에는 그 차액을 분양계약의 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것임

○ 서이46012-11441 , 2003.8.1.

 법인이 건설 등의 계약기간이 1년 이상인 상가의 예약매출로 인한 익금과 손금을 「법인세법시행령」 제69조 제2항의 규정에 의한 ⁠“작업진행률”에 따라 각 사업연도의 소득금액에 산입함에 있어서,

당해 예약매출과 관련한 미분양 상가가 있는 경우에 당해 상가의 준공 전 각 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 금액의 계산은 다음 예시와 같습니다.

 - 익금(분양수익) : 총분양예정가액 × 작업진행률 × 분양계약률 - 전기말 누적분양수익

 - 손금(분양원가) : 누적실제발생비용 × 분양계약률 - 전기말 누적분양원가

○ 사전-2015-법령해석법인-0389, 2016.3.15.

 수익사업(주차장사업)을 영위하는 비영리법인은 손익을 수익사업에 속하는 것과 기타의 사업(단지관리사업)에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 경리하여야 하고, 수익사업과 기타의 사업에 공통되는 익금과 손금은 「법인세법 시행규칙」 제76조 제6항 각 호에 따라 구분계산하여야 하는 것임

다만, 개별손금이 없는 경우나 기타의 사유로 각 호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하는 것이 불합리한 경우에는 공통익금의 수입항목 또는 공통손금의 비용항목에 따라 국세청장이 정하는 작업시간・사용시간・사용면적 등의 기준에 의하여 안분계산하는 것임

귀 사전답변 신청의 주차요금 유료차량과 무료차량의 주차장 사용시간에 따라 공통손금을 안분계산 하는 것이 같은 법 시행규칙 제76조 제6항 본문 단서에 따른 안분계산에 해당하는지 여부는 공통손금의 비용항목, 주차장 사용현황, 안분기준의 합리성 등을 종합적으로 고려하여 사실판단할 사항임

○ 법인세과-708, 2010.7.27.

 1.「도시 및 주거환경정비법」에 따라 설립된 재건축조합 및 재개발조합이 당해 정비사업에 관한 관리처분계획에 따라 조합원에게 자기지분(무상지분)을 초과하여 토지 및 건축물을 공급하고 받는 추가부담금은 수익사업에 해당하는 것이며, 동 재건축조합 및 재개발조합의 수익사업과 비수익사업의 공통손금은 「법인세법 시행규칙」제76조제6항에 따라 안분하는 것임

 2. 동 재건축조합 및 재개발조합이 건설 등의 계약기간(그 목적물의 건설 등의 착수일로부터 인도일까지의 기간)이 1년 이상인 아파트를 신축분양하는 경우 「법인세법 시행령」제69조제2항에 의한 작업진행률을 적용하여 익금과 손금을 계산하는 것이며, 같은 항 단서에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입하는 것임

○ 서면2팀-1693, 2006.9.7.

법인인 주택재건축정비사업조합이 아파트를 일반 분양함에 있어 분양계약기간(「법인세법시행령」 제69조 제2항에 규정된 계약기간으로서 그 목적물의 건설 등의 착수일부터 인도일까지의 기간을 말함)이 1년 이상인 경우에는 「법인세법시행령」 제69조 제2항의 규정에 의한 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것이며,

  일반분양수입(수익사업)과 조합원분양수입(비수익사업)에 대한 공사원가 배분을 「법인세법시행규칙」 제76조 제6항 단서 규정에 의하여 면적비율로 구분계산 함에 있어 조합원분양(비수익사업) 면적과 일반분양(수익사업) 면적이 수시로 변동되는 경우 각사업연도말 현재 일반분양면적비율에 의하여 법인세 신고를 한 후 일반분양면적이 최종 확정되는 날이 속하는 사업연도의 법인세신고시 이전 각사업연도의 배분원가를 정산하여 신고하는 것임.

○ 법인세과-310, 2014.7.9.

 아래 서면인터넷방문상담2팀-1693, 2006.9.7. 회신사례를 참고바람

 * 서면인터넷방문상담2팀-1693 ⁠(2006. 9. 7.)

  일반분양수입(수익사업)과 조합원분양수입(비수익사업)에 대한 공사원가 배분을「법인세법시행규칙」제76조제6항 단서규정에 의하여 면적비율로 구분계산 함에 있어 조합원분양(비수익사업) 면적과 일반분양(수익사업) 면적이 수시로 변동되는 경우 각사업연도말 현재 일반분양면적비율에 의하여 법인세 신고를 한 후 일반분양면적이 최종 확정되는 날이 속하는 사업연도의 법인세신고 시 이전 각사업연도의 배분원가를 정산하여 신고하는 것임.

출처 : 국세청 2017. 07. 20. 서면-2017-법인-0210[법인세과-1999] | 국세법령정보시스템