요지

원고가 제출한 증거만으로는 원고가 이 사건 토지 소재지에 거주하면서 8년간 농작물 경작에 상시 종사하거나 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력으로 경작하였다고 인정하기에 부족함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 2018. 8. 1. 원고에 대하여 한 2017년 귀속 양도소득세 42,825,750원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위 이 법원이 이 부분에 적을 이유는 제1심판결의 이유 부분 1.항 기재(제2면 제2행부터 제16행까지)와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

원고는 이 사건 토지를 취득한 후 이 사건 토지 인근 주택에서 모친과 함께 거주하며 이 사건 토지를 8년 이상 직접 경작하였다. 그럼에도 피고는 원고에게 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정의 적용을 배제하고 이 사건 처분을 하였는바, 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

나. 관련 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 관련 규정과 법리

가) 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정의 입법목적

구 조세특례제한법 제69조 제1항은 ⁠“농지 소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지로서 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.”라고 규정하고 있다. 이 규정의 입법목적은 전근대적인 법률관계인 소작제도를 청산하고 부재지주로 인하여 야기되는 농지이용의 비효율성을 제거하기 위하여 경자유전의 원칙을 국가의 의무로서 천명하고 있는 헌법 제121조 제1항에 근거하여 외지인의 농지투기를 방지하고 8년 이상 자경한 농민의 조세부담을 덜어주어 농업․농촌을 활성화하는 데 있다(헌법재판소 2003. 11. 27. 선고 2003헌바2결정 참조).

나) ⁠‘직접 경작’의 의미

구 조세특례제한법 제69조 제1항은 위에서 살펴본 바와 같다. 그리고 구 조세특례제한법 제69조 제1항의 위임에 의한 구 조세특례제한법 시행령(2020. 2. 11. 대통령령 제30390호로 개정되기 전의 것) 제66조 제13항은 ⁠“위 법 제69조 제1항 본문에서 ⁠‘대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작’이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.”라고 규정하고 있다.

위 각 규정의 문언 및 ① 2006. 2. 9. 대통령령 제19329호로 조세특례제한법 시행령이 개정되기 이전의 조세특례제한법 시행령에서는 양도소득세 감면대상 요건의 하나인 ⁠‘직접 경작’ 또는 ⁠‘자경’의 개념에 대하여 별도로 규정하지 않고 있었고, 그 당시 대법원은 ⁠‘직접 경작’ 또는 ⁠‘자경’의 의미를 양도자가 손수 경작하는 경우뿐 아니라 자기의 책임과 계산 하에 다른 사람을 고용하여 경작하는 경우나 생계나 세대를 같이 하는 가족으로 하여금 경작케 한 경우도 여기에 포함된다고 해석하였던 점(대법원 1990. 9. 28. 선고 90누6064 판결, 대법원 1995. 2. 3. 선고 94누11859 판결 등 참조),

② 그런데 그 후 2006. 2. 9. 대통령령 제19329호로 구 조세특례제한법 시행령 제66조제12항이 신설되면서 비로소 ⁠‘직접 경작’이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시 종사하거나 ⁠‘농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여’ 경작 또는 재배하는 것을 말한다고 정의하여 그 의미를 명확하게 일의적으로 규정하게 되었고, 이 사건에 적용되는 구 조세특례제한법 시행령(2020. 2. 11. 대통령령 제30390호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제66조 제13항에서도 위와 동일하게 규정하고 있는 점, ③ 위 규정을 신설한 입법취지가 종전의 대법원 판례의 해석에 따르면 실질적으로 영농에 종사하지 않으면서 양도소득세가 감면되는 등의 문제를 해소하기 위한 것에 있다고 보이는 점, ④ 조세법령은 과세요건은 물론 비과세요건이나 감ㆍ면세요건을 막론하고 법문대로 엄격하게 해석하여야 하는 점(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조) 등을 종합하면, 위 ⁠‘자기의 노동력’의 의미를 위와 같이 구 조세특례제한법 시행령이 개정되기 이전에 이루어진 기존 판례와 같이 자기의 책임․계산 하에 다른 사람을 고용하는 경우나 생계나 세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작케 하는 경우까지 포함하는 것으로 볼 수는 없고, 문리대로 해석하여 농작업의 2분의 1 이상을 자신이 손수 담당하여야만 ⁠‘직접 경작’ 요건을 충족한다고 할 것이다.

따라서 양도소득세 감면대상에 해당하는 농지의 ⁠‘직접 경작’ 여부에 관하여, 농업에 상시 종사하는 사람에 대하여는 자기 노동력 비율에 관계없이 직접 경작한 것으로 인정하되, 농업에 상시 종사하는 것이 아니라 다른 직업을 가지는 등의 이유로 부분적으로 종사하는 사람은 전체 농작업 중 가족이나 제3자를 제외한 ⁠‘자기’의 노동력 투입 비율이 2분의 1 이상인 경우에 한하여 직접 경작한 것으로 인정함이 타당하다(대법원 2010. 9. 30. 선고 2010두8423 판결, 대법원 2012. 12. 27. 선고 2012두19700 판결 등 참조).

다) 자경 사실에 관한 입증책임

양도소득세 감면요건 사실에 대한 입증책임은 양도소득세의 면제를 주장하는 납세의무자에게 있고, 양도한 토지가 8년 이상 농지로서 이용된 사실이 인정된다 하여 이로써 양도자가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니다(대법원 1994. 10. 21. 선고 94누996 판결, 대법원 2002. 11. 22. 선고 2002두7074 판결 등 참조). 특히 과세요건사실 중 ⁠‘원고가 자경한 토지가 아니다’라는 부분은 ⁠‘자경하였다’는 적극사실과 달리 ⁠‘자경하지 않았다’는 소극사실을 직접 입증한다는 것은 통상 용이하지 아니하고, 이러한 경우 결국 간접사실 특히 그중에서도 객관적인 정황에 근거하여 경험칙에 따라 그 증명 여부를 판단할 수밖에 없다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2012두7899 판결 등 참조).

2) 인정사실

가) 원고는 이 사건 토지를 취득한 1989년경부터 주민등록상 주소지를 아래 ⁠[표1] 기재와 같이 두고 있었다.

나) 원고는 1992년부터 1996년까지, 1998년부터 2004년까지 광명시에 위치한 AAA의 사업장에 소속되어, 1997년에는 시흥시에 위치한 ㅇㅇ양행에 소속되어 근로소득을 각 지급받았다.

다) 원고는 2001년경부터 아래 ⁠[표 2] 기재와 같이 사업을 영위하였다.

라) 원고에 대한 농지원부(갑 제3호증)는 1988. 1. 1. 최초 작성되고, 2009. 11. 26. 발급되었는데, 원고가 2009. 8. 31. 이 사건 토지를 소유하면서 벼를 재배하여 이를 자경하였고, 이 사건 토지 외에도 전남 보성군 BB면 BB리 667 답 77㎡ 외 1필지를 소유하면서 휴경하거나 자경한 것으로 기재되어 있다.

마) 원고는 1989. 7. 27.부터 1990. 6. 11.까지와 1999. 12. 29.부터 2007. 6. 25.까지 이 사건 토지 인근인 전남 보성군 BB면 BB리 668-4 지상 주택을 소유하고 있었는데, 위 건물은 2007. 6. 25. 철거되었다. 원고는 또한 1994. 4. 21.부터 2011. 6. 27.까지 전남 보성군 BB면 BB리 589-7 지상 주택을 소유하다가 2011. 6. 28. CCC에게 위 주택에 관한 소유권이전등기를 마쳐주었다.

[인정근거] 갑 제2, 3, 5, 6호증, 을 제3, 4, 5호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

3) 구체적 판단

앞서 본 사실들, 앞서 든 증거들과 갑 제4, 8, 11, 14호증, 을 제7호증의 각 기재, 제1심증인 DDD, EEE의 각 일부 증언에 변론 전체의 취지를 보태어 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 위 법리에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 원고가 이 사건 토지 소재지에 거주하면서 8년 이상 이 사건 토지에서 농업에 상시 종사하였다거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하여 이를 ⁠‘직접 경작’하였다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고가 이 사건 토지 소재지에 거주하면서 8년 이상 농지를 직접 경작했음을 전제로 하는 원고의 주장은 이유 없고, 이 사건 처분은 적법하다.

가) 아래의 사정들을 종합하면, 원고가 이 사건 토지 소재지에 거주하면서 8년 이상 이 사건 토지에서 농업에 ⁠‘상시’ 종사하였다고 볼 수 없다.

⑴ 원고는 1989. 2. 3. 이 사건 토지를 매수하여 1989. 3. 2. 이 사건 토지에 관한 본인 명의의 소유권이전등기절차를 마쳤다. 그런데 원고는 이 사건 토지를 매수한 이후 주민등록상 주소지를 광명시, 광주 서구, 서울 양천구, 서울 영등포구에 두었고, 이 사건 토지 소재지에 주민등록상 주소지를 둔 적이 전혀 없다.

⑵ 원고는 1992년부터 1996년까지, 1998년부터 2004년까지 광명시에 위치한 AAA의 사업장에 소속되어, 1997년에는 시흥시에 위치한 ㅇㅇ양행에 소속되어 근로소득을 각 지급받았다. 나아가, 원고는 2001년경부터 서울 영등포구 내지 서울 강남구에 소재한 사업장에서 무역업, 건설업, 도소매업, 인터넷PC방 서비스업 등의 개인 사업을 계속하여 영위해왔다.

⑶ 원고는 2020. 4. 29.자 준비서면에서는 원고가 연간 6개월 이상을 이 사건 토지 소재지에서 거주하였다고 주장하다가 2021. 4. 27.자 준비서면에서는 이 사건 토지 소재지에서 연간 3 내지 6개월 이상을 거주하였다고 주장하였고, 이 법원에 이르러서는 1989년경부터 원고의 모친이 사망한 2008년경까지는 이 사건 토지 소재지에서 원고의 모친을 모시며 상시 거주하였고, 그 이후부터 이 사건 토지를 매도한 2017년경까지는 이 사건 토지 소재지에서 연간 3 내지 6개월만을 거주하였다고 주장하여 이 사건 토지 소재지에 얼마나 거주하였는지에 대하여 명확하게 밝히지 못하고 있다. 다만 원고의 주장에 의하더라도, 원고는 모친이 사망한 2008년경 이후에는 이 사건 토지 소재지에 거주하면서 이 사건 토지에서 농업에 상시 종사하지 않았다. 그런데 EEE이 작성한 사실확인서(갑 제4호증 제8면)에 의하면, EEE은 원고가 2008년경 이전에도 1년 중 4 내지 6개월만을 이 사건 토지 소재지에서 거주하였다고 진술하였는바, 원고가 이 법원에서 주장하는 것처럼 2008년경 이전에 이 사건 토지 소재지에서 상시 거주하였는지도 불분명하다.

나) 다음과 같은 사정들을 고려하면, 가족이나 제3자를 제외한 ⁠‘원고 본인’이 근로 내지 사업을 병행하면서 농작업의 2분의 1 이상을 수행하였다고 보기에는 무리가 있다. 그렇다면 원고가 이 사건 토지 소재지에 거주하면서 8년 이상 이 사건 토지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였다고 보기 어렵다.

⑴ 이 사건 토지의 면적은 2,826㎡(약 854.8평)에 이르러 이 사건 토지에서의 농사를 위하여는 상당한 노동력이 필요할 것으로 보인다.

⑵ 그런데 원고는 농자재 구입내역, 농기계 대여내역 등 이 사건 토지에서의 농사와 관련된 아무런 객관적인 자료를 제출하지 못하고 있다.

⑶ 앞서 본 바와 같이 원고는 1992년경부터 2004년경까지 근로소득을 지급받았으며, 2001년경부터 개인 사업을 영위해왔다.

⑷ 이 사건 토지의 매매계약서(을 제9호증) 특약사항에는 ⁠‘현 임차인에 대한 반환금 200만 원은 매수인의 부담으로 한다.’라는 내용이 기재되어 있는바, 2016년경에는 이 사건 토지에 임차인이 존재하였던 것으로 보인다. 그렇다면 원고는 적어도 2016년경부터는 이 사건 토지에서 농업에 종사하지 않았다.

다) 원고는 자신이 이 사건 토지 소재지에서 거주하면서 8년 이상 농지를 직접 경작하였다는 증거로 원고에 대한 농지원부(갑 제3호증)와 마을 주민들이 작성한 사실 확인서(갑 제4호증, 갑 제8호증의1)를 제출하였다. 그러나 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 위 각 증거들만으로는 원고가 이 사건 토지에서 자경하였다는 사실을 인정하기에 부족하다.

⑴ 원고에 대한 농지원부(갑 제3호증)에 원고가 이 사건 토지를 자경하였다는 취지로 기재되어 있기는 하다. 그러나 농지원부는 구 농지법(2013. 3. 22. 법률 제11599호로 개정되기 전의 것) 제49조 제1항에 따라 농지관리 및 농업정책의 효율적인 추진을 위해 작성․비치하는 행정기관 내부 자료에 불과하여 형식적으로 작성되는 경우가 적지 않고, 행정관청의 실질적 심사대상이 되는 서류가 아니므로, 토지현황을 그대로 반영한다고 보기는 어렵다. 따라서 농지원부의 기재만으로는 원고의 자경 사실을 인정하기에 부족하다.

⑵ BB리 마을 이장 EEE, BB리에서 농약사를 운영하던 GGG, BB리 마을 이장을 역임한 FFF, BB면사무소에 근무했던 HHH, BB리 이웃 주민들인 III, JJJ은 원고가 BB리에 거주하면서 이 사건 토지에서 벼를 직접 경작하였다는 내용의 사실확인서(갑 제4호증, 갑 제8호증의 1)를 작성하였다.

그러나 ① III, EEE, GGG이 작성한 각 경작사실확인서(갑 제4호증 제1면)와 GGG이 작성한 2017. 4. 21.자 사실확인서(갑 제4호증 제3면)는 원고가 기재한 부동문자에 III, EEE, GGG이 서명 날인만을 한 것에 불과한 점[특히 GGG의 2017. 4. 21.자 사실확인서(갑 제4호증 제3면)에는 원고의 자경기간이 2016년경 까지라고 기재되어 있는데, 앞서 본 이 사건 토지의 매매계약서(을 제9호증) 특약사항의 내용에 비추어 2016년경에는 이 사건 토지에 임차인이 존재하였던 것으로 보이는 점을 고려하면 그 신빙성에 크게 의심이 간다], ② GGG은 2018. 7. 8.자 사실확인서(갑 제4호증 제2면)에서 1989년경부터 2008년경까지, FFF은 사실확인서(갑 제4호증 제6면)에서 1997년경부터 2003년경까지, EEE은 2018. 7. 8.자 사실확인서(갑 제4호증 제8면)에서 1989년경부터 20년 이상, JJJ은 사실확인서(갑 제8호증의 1)에서 1989년경부터 2008년경까지 원고가 이 사건 토지에서 자경하였다고 각 기재하였는바, 위 각 사실확인서에 기재된 원고의 이 사건 토지 경작기간이 모두 일치하지 않는 점,

③ FFF, EEE이 작성한 각 사실확인서(갑 제4호증 제6, 8면)의 내용은 원고가 마을 수도세, 리세 등을 납부하였기 때문에 원고가 이 사건 토지를 자경한 것이 사실이라는 것으로서 수도세, 리세 등의 납부 사실만으로 원고의 자경 사실을 인정할 수는 없는 점, ④ DDD, HHH, JJJ이 작성한 각 사실확인서(갑 제4호증 제10, 12면,갑 제8호증의 1)는 원고가 세금을 납부하였거나 농사용 자재를 구매하였다는 것 등을 근거로 원고가 이 사건 토지를 자경한 것이 사실이라는 내용인데, 이에 관한 객관적인자료를 제시하고 있지는 못하고 있는 점 등에 원고와 위 마을 주민들 사이의 관계를 보태어 보면, 위 사실확인서들을 그대로 믿기 어려울 뿐 아니라, 위 사실확인서의 각 기재들만으로는 원고가 이 사건 토지 소재지에 거주하면서 8년 이상 이 사건 토지에서농업에 상시 종사하였다거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작또는 재배하여 이를 ⁠‘직접 경작’하였다고 인정할 수 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 기각할 것인데, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하다. 따라서 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울고등법원 2022. 08. 18. 선고 서울고등법원 2021누51098 판결 | 국세법령정보시스템