요지

국가에 매립공사용역을 제공하고 취득한 매립지 소유권과 경제적․실질적 대가관계에 있어 이 사건 매립공사는 부가가치세 과세대상인 용역 공급에 해당함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 2018. 4. 12. 원고에 대하여 한 2016년 제2기분 부가가

치세 1,523,896,000원의 경정거부처분을 취소한다.

이 유

1. 제1심판결의 인용

  원고의 항소이유는 제1심에서의 주장과 크게 다르지 않고, 제1심에 제출된 증거들에

비추어 다시 한 번 살펴보더라도 제1심의 사실인정과 판단은 정당한 것으로 인정된다.

이에 이 법원의 판결 이유는 원고가 강조하는 주장에 대하여 아래와 같이 추가 판단하 는 외에는 제1심판결 이유와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조

본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 추가 판단

  가. 원고의 주장 요지

    1) 이 사건 매립공사와 같이 비정산방식의 공유수면매립은 용역의 자가공급 내지

무상공급으로서 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다.

    2) 원고는 폐기물처리장 조성이라는 자신의 사업을 위하여 이 사건 매립공사를 수

행하였고, 그 과정에서 생성된 매립지의 소유권을 취득한 것에 불과하므로 용역공급관

계가 성립한다고 볼 수 없다.

    3) 특히 제방은 원고가 폐기물을 처리하기 위하여 축조한 것으로서 매립지와는 물

리적 구조·형태가 구분되고 독립적·경제적 가치를 지닌 원고의 사업용 자산이므로 매

립지 취득과 직접적인 대가관계에 있다고 볼 수 없다. 즉, 제방 축조는 국가 등에 대한

용역공급의 일환으로 이루어진 것이 아니라 원고가 자신의 사업을 위하여 행한 것임이

명백하므로 용역의 자가공급으로서 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다.

    나. 이 사건 매립공사가 비정산방식의 공유수면매립으로서 부가가치세 과세대상에

해당하지 않는지에 관한 판단

     1) 최초 공유수면매립법에 따라 공유수면 매립면허를 받은 자는 준공인가를 받은

날 공용 또는 공공의 용에 사용하기 위하여 필요한 매립지를 제외한 나머지 매립지 전

체의 소유권을 취득하였으나(제14조 제1항), 86년 개정 공유수면매립법은 국가·지방자

치단체 또는 동법 시행령이 정하는 정부투자기관 외의 매립면허자가 공유수면 매립공

사를 한 경우에는 매립지 중 그 매립에 소요되는 사업비에 상당하는 부분의 소유권만 을 취득하도록 하였다(제14조 제1항).

     2) 원고는 최초 공유수면매립법에 따라 매립지 전체의 소유권을 취득하는 경우를

비정산방식, 86년 개정 공유수면매립법에 따라 매립지 중 사업비에 상당하는 부분의

소유권을 취득하는 경우를 정산방식이라고 각각 칭하면서, 비정산방식이냐 정산방식이

냐에 따라 부가가치세 과세대상인지가 달라진다고 주장한다. 즉, 최초 공유수면매립법 에 따른 기존의 공유수면매립은 비정산방식으로 이루어져 등가관계인 경제적·실질적

대가관계가 성립하지 않는 용역의 자가공급 내지 무상공급으로서 부가가치세 과세대상 에 해당하지 않았는데, 86년 공유수면매립법이 시행됨에 따라 국가·지방자치단체 또는

정부투자기관 외 매립면허자에 대하여 자신이 투입한 비용에 상응하는 토지만을 용역 에 대한 대가로 취득하게 하는 정산방식이 새로이 도입됨으로써 비로소 부가가치세 과

세대상이 되었다는 것이다.

    3) 그러나 아래와 같은 이유로, 원고가 주장하는 정산방식의 공유수면매립이 86년

개정 공유수면매립법 시행으로 비로소 창설된 것이라고 보기 어렵고, 매립면허자에게

매립지 전부를 취득케 한 것은 과도한 대가 지급이었다는 반성적 고려에서 매립지 취

득 범위를 축소시킨 것으로 봄이 타당하다.

     가) 86년 개정 공유수면매립법의 개정이유는 ⁠‘공유수면매립의 면허를 받은 자는

종전의 경우 도로 등 공공용지를 제외하고는 사업비에 관계없이 매립지 전부를 취득할

수 있도록 되어 있었으나, 앞으로는 당해 매립에 관한 공사의 사업비(적정이윤 포함)

상당분만을 취득하게 하고 잔여분은 개발이익으로 국가에서 환수하도록 하여 공유수면

매립공사에 의한 개발이익을 환수함으로써 토지의 투기를 방지하려는 것’이다.

     나) 원고는 매립면허자에게 매립지 전부를 귀속시키는 비정산방식은 비용과 수

익 간의 등가관계가 성립하지 않아 대가관계가 없다고 주장한다.

        용역의 무상공급을 용역의 공급으로 보지 아니하는 이유는 용역의 무상공급 은 재화의 공급과는 달리 시장성이 없어 그 과세표준을 산정하는 것이 용이하지 않다 는 사정에 따른 것이므로 그 용역의 가액이 확정되어 있거나 당사자 사이에 용역의 공

급에 대한 대가로 볼 수 있는 것이 수수되고 있다면 이는 과세대상이 되는 용역의 공

급에 해당되고(대법원 1995. 7. 14. 선고 95누4018 판결 참조), 부가가치세법상 부가가

치세 과세표준은 어떤 명목이든 상관없이 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치

있는 모든 것을 포함한다(부가가치세법 제29조 제3항). 따라서 제1심판결 이유 제2의

다. 2) ❶, ❷항에서 설시한 바와 같이 공유수면매립의 면허를 받은 자는 국유인 공유

수면을 매립하여 국토를 확장하는 공공사업에 공사 용역을 제공하고 그 대가로 매립지

의 소유권을 취득하는 것이고, 취득하는 매립지가 전부이냐 일부이냐에 따라 그 경제

적·실질적 대가성을 달리 판단할 것은 아니다. 즉, 86년 개정 공유수면매립법 시행 전

공유수면 매립 면허를 받은 자는 사업비에 관계없이 매립지 전체를 취득함으로써 결과

적으로 용역 제공에 비해 과다한 대가를 받았던 것이지 대가를 받지 않은 것이 아니

다. 원고는 실질적·경제적 대가관계가 성립하기 위해서는 용역제공과 대가가 등가관계 에 있어야 한다고 주장하며 서울고등법원 2015. 10. 13. 선고 2015누42680 판결, 대법

원 2016. 2. 3. 자 2015두54827 판결을 들고 있으나, 위 판결은 지급받은 돈이 용역

제공에 비하여 현저히 적어 실질적·경제적 대가에 해당한다고 보기 어렵다고 본 판결

로서 용역 제공에 비하여 많은 대가를 받게 되는 비정산방식의 공유수면매립 사안에는

들어맞지 않는다.

      다) 원고는 비정산방식의 공유수면매립의 경우 매립지 전부를 취득하게 함으로

써 대가 산정을 위한 정산절차가 존재하지 않으므로 용역 제공과 매립지 취득 사이에

대가관계가 존재하지 않는다고 주장한다. 그러나 이는 매립지 전부를 취득함으로써 대

가를 받도록 규정한 것일 뿐 대가에 관한 규정을 두지 않은 것이라고 볼 수 없다.

       라) 원고는 최초 공유수면매립법은 비정산방식만 규정하여 공유수면매립의 면

허를 받은 자가 자신의 위험부담으로 매립사업을 시행하고 준공인가를 받음으로써 그

결과물인 매립지의 소유권을 법률에 따라 당연히 직접 취득하도록 하였으나, 86년 개

정 공유수면매립법은 국가, 지방자치단체, 정부투자기관 외 매립 면허를 받은 자에게

적용되는 정산방식을 새로이 도입하면서 국가가 장차 취득하게 될 매립지 중 일부를

매립면허자에게 매립공사에 대한 대가로 지급하도록 한 것이라고 주장한다. 그러나 86

년 개정 공유수면법 역시 최초 공유수면매립법과 마찬가지로 공유수면매립의 면허를

받은 자로 하여금 매립지를 원시취득하도록 규정하였을 뿐이고 국가로부터 매립지를

승계취득한다는 규정은 두지 않았는바 위 각 법에서의 원시취득의 성격을 달리 보기

어렵다.

     마) 원고는 비정산방식의 공유수면매립이 국가에 용역을 제공하는 거래관계라

면 그 결과물인 매립지는 원칙적으로 용역을 공급받는 자인 국가에 귀속되므로 굳이

공용 또는 공공용 토지를 국가 등에 귀속시킨다는 규정을 둘 이유가 없다는 주장도 한

다. 그러나 원고가 비정산방식을 규정하였다고 주장하는 최초 공유수면매립법과 정산

방식을 새로이 도입하였다는 86년 개정 공유수면매립법 모두 공용 또는 공공용에 사용

할 매립지의 소유권 취득에 관하여 국가 또는 지방자치단체가 준공인가 시 그 소유권 을 취득한다는 별도의 규정을 두고 있다는 점에서도 차이가 없다.

    4) 대법원 1996. 3. 12. 선고 95누15308 판결은 ⁠“건설업을 영위하는 법인인 원고

회사가 1985. 4. 3. 소외인 등과 함께 그 판시의 공유수면을 매립하여 선착장, 어민복

지시설, 위락시설부지 및 택지를 조성할 목적으로 해운항만청장으로부터 공유수면매립

법에 의한 면허를 받아 원고가 그 비용을 전담하여 매립지조성공사를 시행한 끝에

1989. 6. 9. 그 준공인가를 얻은 후 관련 법령 및 당사자 사이의 약정에 따라 위 매립 으로 인하여 조성된 토지 56,646㎡ 중 19,677.64㎡는 원고가 그 소유권을 취득하고 제

방 1,742㎡는 국가에, 도로용지 17,018㎡는 부산직할시에, 나머지 18,208.36㎡는 위 소

외인 등 공동사업자에게 각 그 소유권이 귀속된 사실을 인정하였는바, 사실관계가 위 와 같다면 원고는 국가와 부산직할시 등에 위와 같은 토지매립공사의 용역을 제공하고

그 대가로 매립지 중 일부 토지의 소유권을 취득한 것으로서 원고의 이 사건 용역 제

공과 매립토지 일부의 소유권 취득과의 사이에는 경제적·실질적 대가관계가 있다고 봄 이 상당하므로 이 사건 매립지조성공사는 부가가치세의 과세대상이 되는 용역의 공급 에 해당한다”고 판시하였다.

       원고는 위 대법원 판결은 매립면허자가 매립지 중 ⁠‘일부’를 취득한 정산방식의

공유수면매립에 관한 것이므로 이 사건과 같은 비정산방식의 공유수면매립과는 사안을

달리한다고 주장한다. 그러나 위 대법원 판결은 최초 공유수면매립법 시행 당시인

1985. 4. 3. 매립면허를 받은 회사가 공동사업자와 함께 공유수면을 매립하여 전체 매

립지 56,646㎡ 중 공용 또는 공공용에 사용되는 18,760㎡(국가에 귀속된 제방 1,742㎡ 와 부산직할시에 귀속된 도로용지 17,018㎡)을 제외한 매립지 ⁠‘전부’인 37,886㎡(56,646

㎡-18,760㎡, 원고 회사에 귀속된 19,677.64㎡와 공동사업자에 귀속된 18,208.36㎡)를

취득한 사안으로서 원고가 비정산방식이라고 칭하는 사안에 관한 것임이 분명하다. 위

대법원 판결은 비정산방식의 경우에도 매립면허자가 전체 매립지 중 공용 또는 공공용 에 사용되는 매립지를 제외한 나머지 부분만을 취득하므로 매립지 ⁠‘일부’를 취득한 경

우로 판시한 것이다.

    5) 따라서 공유수면의 매립면허를 받은 자가 국가 등에 매립공사의 용역을 제공하 고 그 대가로 매립지의 소유권을 취득하는 경우, 소유권을 취득하는 매립지가 전부인

지 일부인지를 불문하고 매립공사의 용역 제공과 매립지의 소유권 취득 사이에는 경제

적·실질적 대가관계가 인정되므로, 공유수면매립공사는 부가가치세의 과세대상이 되는

용역의 공급에 해당한다.

  다. 이 사건 매립공사가 원고의 폐기물처리장 조성을 위한 것으로서 부가가치세 과

세대상에 해당하지 않는지에 관한 판단

   용역의 자가공급이라 함은 사업자가 자기의 사업을 위하여 직접 용역을 공급하는

경우를 말한다(부가가치세법 제12조 제1항).

   원고가 폐기물 처리라는 자기 사업을 위하여 이 사건 매립공사를 하였다고 하더라 도, 원고가 최초 공유수면매립법에 따라 매립면허를 받아 국가 등에 이 사건 매립공사

라는 용역을 제공하고, 위 법에 따라 그 대가로 국유이던 매립지의 소유권까지 취득하

였으므로 앞서 본 바와 같이 이 사건 매립공사는 부가가치세의 과세대상이 되는 타인 에 대한 용역의 공급에 해당하고, 이러한 국가 등에 대한 용역 공급이라는 이 사건 매

립공사로써 자기 사업의 수행이 함께 이루어졌다고 하여 달리 볼 것은 아니다.

  라. 제방 축조가 용역의 자가공급으로서 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는지에

관한 판단

  1) 구 부가가치세법(2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것) 제29조 제

1항, 제3항 제6호, 구 부가가치세법 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27838호로 개정되

기 전의 것) 제61조 제1항 제4호는 공유수면 관리 및 매립에 관한 법률에 따라 매립용

역을 제공하는 경우 위 법률에 따라 산정한 해당 매립공사에 든 총사업비를 부가가치

세의 과세표준으로 한다고 규정하고 있다.

      원고는 제방 축조 및 증축공사 비용이 약 81억 원이라고 주장하나, 그 비용 지

출에 관한 증거가 없고, 이를 회계상 이 사건 매립공사 비용 중 일부 계정으로 분류하

였다거나 그 지출자료를 별도로 장부에 기장하였다고 인정할 만한 증거도 없다. 오히

려 갑 2호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 원고가 이 사건 매립공사 완료 후

제방 축조 비용을 별도로 표기하지 아니한 채 3회처리장 공유수면 준공 공사비

15,238,960,000원을 이 사건 매립공사의 공급가액으로 하여 경상남도 앞으로 세금계산

서를 발행한 사실이 인정될 뿐이다.

   2) 제방과 잡종지는 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조 제1항1), 구

공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 시행령(2016. 12. 30. 대통령령 제27751호로

개정되기 전의 것) 제58조 제16호, 제28호2)에서 정한 기준에 따라 그 지목이 구분되 고, 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 시행령 제59조는 필지마다 하나의 지목 을 설정하고, 1필지가 둘 이상의 용도로 활용되는 경우에는 주된 용도에 따라 지목을

설정할 것을 규정하고 있다. 그런데 갑 1호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면,

원고가 이 사건 매립공사 후 매립지 전부의 소유권을 취득하였는데, 그 매립지인 00

 000군 00면 00리 889-6은 지목이 잡종지인 사실이 인정될 뿐이고, 원고가 이 사

건 매립공사를 하면서 회 투기와 제방 축조를 함께 하여 이 사건 매립지 내에 ⁠‘화력발

전소 부산품 회 투기장’과 물리적 구조·형태가 구분되는 제방이 존재한다는 점을 인정

할 증거는 없다.

  3) 원고는, 서울고등법원 2017. 8. 31. 선고 2017누36313 판결 및 대법원 2018. 2.

8. 자 2017두66121 판결을 들어 공유수면 매립 시 축조한 제방이 원고의 별도의 자산

으로서 매립지의 취득원가에 포함되어서는 안 된다고 주장한다.

     그러나 위 판결은, 원고가 인천 옹진군 영흥면 외리 일원의 공유수면을 매립하

면서 이를 폐기물 매립지로 활용하기 위해 설치한 구축물인 ⁠‘제방’의 축조 비용을 감가

상각 대상금액으로 하여 손금에 산입할지 여부와 그에 따른 법인세 정당세액에 관하여

판단한 것이어서, 원고가 이 사건 매립공사에 투입한 사업비가 부가가치세 과세표준에

해당하는지에 관한 이 사건과는 사안과 쟁점을 달리할 뿐 아니라, 이 사건 매립공사

과정에서 위 판결 사안처럼 원고의 비용으로 제방이 축조되었다고 인정할 증거도 없

다.

    4) 따라서 제방 축조가 자가공급에 해당하여 부가가치세 과세대상에 해당하지 않

는다는 원고의 주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이

하여 정당하므로, 원고의 항소를 기각한다.

출처 : 부산고등법원 2021. 06. 23. 선고 부산고등법원(창원) 2020누10893 판결 | 국세법령정보시스템