요지

법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 2018. 6. 4. 원고에 대하여 한 2015 사업연도 법인(원천)세 4,877,724,810원(가산세 443,429,528원 포함) 및 2016 사업연도 법인(원천)세 2,841,755,750원(가산세 258,341,431원 포함)의 각 징수처분을 모두 취소한다.

이유

1. 제1심판결의 인용

원고의 항소이유는 제1심에서의 주장과 크게 다르지 않고, 제1심에서 제출된 증거들에 항소심에서 제출된 증거들을 보태어 보더라도 제1심판결의 사실인정과 판단은 정당한 것으로 인정된다. 따라서 이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는 아래 제2항과 같이 제1심 판결문의 해당 부분을 일부 고치거나 변경하고, 제3항과 같이 원고가 당심에서 제기한 주장에 대하여 추가적으로 판단하는 이외에는 제1심판결의 이유 중 해당 부분 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 고치거나 변경하는 부분

○ 제1심 판결문 제5쪽 제4행의 ⁠“2003. 2. 15.”를 ⁠“2013. 2. 15.”로 고친다.

○ 제1심 판결문 제11쪽 제4행과 제5행 사이에 다음과 같은 내용을 추가한다.

“나아가, 원고의 주장과 같이 이 사건 감면규정 제3항을 외국인 투자기업의 감면대상 사업에서 발생하는 소득만을 기준으로 하여 외국투자가가 보유하는 주식 전체에 관한 감면세액을 결정하여야 한다고 해석한다면, 결국 외국투자가가 보유한 주식 또는 출자지분 중 외국인 투자기업의 감면대상 사업에 별다른 도움을 주지 못한 부분, 예를 들어 순전히 경영권 방어를 위하여 주식을 취득하는 등 고도의 기술을 수반하는 감면사업과 무관한 목적으로 증자를 하는 경우에까지 부당하게 이 사건 감면규정에 의한 감면혜택을 주는 결과를 초래하여 이 사건 감면규정의 취지에 반하게 된다.”

○ 제1심 판결문 제11쪽 제8행의 ⁠“저해되는 것이라서”를 ⁠“저해되는 것이라고”로 고친다.

○ 제1심 판결문 제11쪽 제10부터 제20행까지의 아)항을 다음과 같이 변경한다.

“아) 원고는, 국세를 기획·입안하는 주무부서인 기획재정부가 이 사건 소가 제기되기 전인 2018. 7. 4.경 원고와 피고 사이에 다툼의 대상이 되는 이 사건 감면규정 제3항의 해석에 관하여 ⁠‘외국투자가가 취득한 주식 또는 출자지분’을 ⁠‘외국투자가가 증자 전에 취득한 주식 또는 출자지분을 포함한다.’라고 공식적인 유권해석을 하였는데, 피고가 주장하는 계산방식은 위와 같은 기획재정부의 유권해석과 상반된다고 주장한다.

그러나 갑 제5호증의 기재에 의하면, 기획재정부는 AAA회계법인의 질의에 대하여 아래와 같이 이 사건 감면규정 제3항 소정의 ⁠‘외국투자가가 취득한 주식 또는 출자지분’을 ⁠‘외국투자가가 증자 전에 취득한 주식 또는 출자지분을 포함한다.’라고하면서도 ⁠‘그 기업이 같은 조 제1항에 따라 법인세 또는 소득세 감면대상이 되는 사업을 함으로써 발생한 소득의 비율과, 같은 조 제2항에 따라 법인세 또는 소득세 감면대상 세액의 전액이 감면되는 동안은 100분의 100을, 100분의 50에 상당하는 세액이 감면되는 동안은 100분의 50을 곱하여 산정하는 것입니다.’라고 덧붙여 회신하였는바, 결국 위 회신의 전체적인 취지는 ⁠‘외국투자가가 취득한 주식’에 ⁠‘외국투자가가 증자 전에 취득한 ⁠(조세감면결정을 받은) 기존 주식’을 포함하되, 기존의 투자분과 증자분을 구별하여 각각의 감면기간에 따른 감면율을 감안하여 산정해야 한다는 것으로 해석함이 타당하므로 기획재정부의 위 유권해석이 피고가 주장하는 계산방식과 상반된다고 할 수 없다.

그 외에 구 조세특례제한법 시행규칙의 별지 제70호4 서식 및 국세청 발간 ⁠“외국인 투자기업 납세안내” 책자 내용을 살펴보더라도 특히, 아래 서식의 작성방법 제4항의 기재 즉 ⁠‘③란부터 ⑥란까지는 외국인투자기업이 지급한 배당금의 원천이 되는 배당가능소득을 감면분과 비감면분으로 구분하여 적습니다.’라는 문구가 조세감면결정을 받지못한 이 사건의 구주와 제3차, 제4차 유상증자를 통하여 인수한 신주로부터 배당받은 배당금을 ⑤비감면분 배당가능소득에서 배제할 근거가 된다고 볼 수도 없다. 따라서 위 서식과 책자의 내용이 원고의 주장을 뒷받침하는 근거가 된다고 볼 수 없다.“

○ 제1심 판결문 제15쪽 제13행 다음에 아래와 같은 내용을 추가한다. ”사) 원고는, 구 국제조세조정에 관한 법률은 구 조세특례제한법의 특별법으로서 구조세특례제한법에 우선하여 적용되는데, 구 국제조세조정에 관한 법률 제29조 제1항은 외국법인의 국내원천소득 중 배당소득에 대하여는 조세조약상의 제한세율과 법인세법 제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율(20%) 중 낮은 세율을 적용하도록 규정하고 있으므로, BBB의 비감면대상 배당금에 대하여도 국내세율(20%) 보다 낮은 한․네 조세조약상 제한세율(10%)을 적용해야 한다고 주장한다.

그러나 위 구 국제조세조정에 관한 법률 제29조 제1항 본문의 ⁠“조세조약상의 제한세율과 다음 각 호의 어느 하나에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다.”라는 규정과 같은 법 제2조 제1항 제12호의 ⁠“제한세율이라 함은 조세조약에 따라 체약상대국의 거주자 또는 법인에 대하여 과세할 수 있는 최고세율”을 의미한다는 규정에 의하여 BBB의 비감면대상 배당금에 대한 법인(원천)세에 대하여 구 법인세법상 원천징수세율인 20%와 한․네 조세조약상 제한세율인 10% 중 낮은 세율인 10%가 적용되어, 곧바로 감면대상 배당금을 제외한 과세대상 배당금에 한․네 조세조약상 제한세율인 10%를 곱하는 방법으로 법인(원천)세액이 계산되어야 한다고 볼 수는 없고, 그 이유는 다음과 같다.

첫째, 위 구 국제조세조정에 관한 법률에서 규정한 ⁠‘낮은 세율‘인 조세조약상의 제한세율에 관한 규정 즉, 한․네 조세조약 제10조 제2항의 문언을 보면 ”부과되는 조세가 총 배당액의 10%를 초과하지 아니 하도록“ 규정하고 있고, 구 법인세법 제98조 제1항 제3호의 ”그 지급액의 100분의 20”과 같이 특정한 값으로 적용될 세율을 규정하지 않고 있다. 이는 조세조약의 내용 자체가 원천지국의 법률에 의한 과세를 전제로 하면서 거기에 단지 상한을 설정하는 기능을 하는 것이기 때문이다. 즉, 위 구 국제조세조정에 관한 법률과 한․네 조세조약의 의미는 외국법인이 내국법인으로부터 지급받은 배당소득에 대하여 국내 법률에 따라 조세를 부과할 수 있되, 다만 최종 납부세액은 국내 법률에 따라 산정한 조세의 금액이 한․네 조세조약이 과세의 상한으로 설정한 총 배당액의 10%를 초과하는지 여부를 확인하여, 초과하지 않는 경우에는 국내 법률에 따라 산정한 조세의 금액이 그대로 최종 납부세액이 되고, 그렇지 않고 국내 법률에 따라 산정한 조세의 금액이 총 배당액의 10%를 초과할 경우에는 총 배당액의 10%에 해당하는 금액이 최종 납부세액으로 결정된다는 의미라고 봄이 타당하다.

둘째, 구 국제조세조정에 관한 법률(2010. 1. 1. 법률 제9924호로 개정되기 전의 것) 제29조 제1항 본문은 ⁠“외국법인의 국내원천소득 중 배당에 대하여는 조세조약상의 제한세율과 다음 각 호의 1에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다”고 규정하고 있고, 같은 항 제1호는 ⁠“조세조약의 대상 조세에 주민세가 포함되지 아니하는 경우에는 구 법인세법 제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율”을, 제2호는 ⁠“조세조약의 대상 조세에 주민세가 포함되는 경우에는 구 법인세법 제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율에 구 지방세법 제176조 제2항의 세율을 반영한 세율”을 각 규정하여 조세조약상의 제한세율과 비교하여야 할 세율을 주민세가 포함된 경우와 포함되지 아니하는 경우로 나누어 규정하고 있고, 한·네 조세조약의 대상 조세에는 주민세가 포함되어 있으므로 ⁠(제2조 제1항 ⁠(가)호 ⁠(3)목), 결국 위 규정들에 따르면 이 사건 배당금에 대하여는 구법인세법상의 원천징수세율 20%에 구 지방세법상 법인세할의 표준세율 10%1)를 반영한 세율 즉, 2%를 더한 세율이 한·네 조세조약상의 제한세율 10%와 비교대상이 된다.

그런데 구 국제조세조정에 관한 법률 제29조 제1항은 위와 같이 비교한 세율 중 낮은 세율을 구체적으로 어떤 종류의 조세에 적용하여야 하는지 즉, 법인(원천)세 산정을 위한 세율로 적용하여야 하는지, 주민세 산정을 위한 세율로 적용하여야 하는지 아니면 법인(원천)세와 주민세를 합한 세율로 적용하여야 하는지 여부에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하다. 따라서 원고의 주장과 같이 한·네 조세조약상의 제한세율 10%가 구 법인세법상의 원천징수세율 20%보다 낮은 세율이라고 하여, 주민세 산정을 위한 세율에 대해서는 언급하지 않은 채 이를 곧바로 이 사건 배당금에 대한 법인(원천)세 산정을 위한 세율로 적용한다는 것은 위 법률 조항의 문언의 한계를 넘는 해석으로 허용될 수 없다[다만, 구 국제조세조정에 관한 법률이 2010. 1. 1. 법률 제9914호로 개정되어 같은 법 제29조 제1항 제1호는 ⁠“조세조약의 대상 조세에 지방소득세 소득분이 포함되지 아니하는 경우에는 구 법인세법 제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율”로, 제2호는 ⁠“조세조약의 대상 조세에 지방소득세 소득분이 포함되는 경우에는 구 법인세법 제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율에 구 지방세법(2010. 1. 1. 법률 제9924호로 개정된 것) 제176조의12 제1항의 세율을 반영한 세율”로 각 변경되었고, 대상 조세에 법인세와 주민세만을 규정하고 있는 한․네 조세조약은 변경되지 않고 그대로 있어 구 국제조세조정에 관한 법률이 변경된 이후에는 원고의 주장과 같이 과세대상 배당금에 10%를 곱하는 방법으로 법인(원천)세액을 계산할 수 있다고 하더라도, 이는 한․네 조세조약이 대상 조세를 법인세와 주민세만을 규정하고 있어서 비롯된 것이지 구 국제조세조정에 관한 법률 제29조 제1항 본문과 한․네조세조약 제10조 제2항 가.목의 규정이 변경된 것이 아니므로 그 적용에 있어서는 구 국제조세조정에 관한 법률의 개정과 상관이 없다고 할 것이다].

아) 원고는, 이 사건 배당금이 지급될 당시 적용되던 구 국제조세조정에 관한 법률 기본통칙 29-0…1에서 감면소득에 대한 제한세율 적용에 대하여 ⁠“제한세율은 당해 총배당액에 적용될 수 있는 최고 한도율이므로 배당액이 과세소득과 조세특례제한법 제121조의2의 규정에 의한 감면소득으로 혼합되어 있는 경우에는 그 배당액 별로 각각 제한세율을 적용하여 계산한 세액 합계액을 납부할 세액으로 한다.”라고 규정하였고, 과세관청도 위 기본통칙과 동일하게 ⁠“제한세율은 당해 총 배당액에 적용될 수 있는 최고 한도율이므로 배당액이 과세소득과 감면소득으로 혼합되어 있는 경우에는 그 배당액 별로 각각 제한세율을 적용하여 계산한 세액을 합계한 금액이 납부할 세액”이라고 해석하였는바(국조 1234-3464, 1978. 11. 21. 등), 결국 이러한 자료에 의하면 외국법인에 지급되는 국내원천 배당소득에 대하여는 법인세법이 규정하는 20%의 세율과 조세조약상의 제한세율 중 낮은 세율을 적용하여야 하고, 만일 국내원천 배당소득 중 다른 법률에 의해 과세되지 않거나 세액이 감면되는 부분이 있는 경우에는 비과세 또는 감면되는 부분을 제외한 배당소득 즉, ⁠‘과세대상 배당소득’을 기준으로 법인세법상 세율 또는 제한세율 중 낮은 세율을 적용하여야 한다고 주장한다.

그러나 과세관청은 ⁠‘비거주자∙외국법인의 국내원천소득 과세제도 해설(2010)’을 발행하면서 ⁠“제한세율은 총액(gross amount)에 대하여 적용되는 것”, ⁠“조세특례제한법에 의한 배당소득 감면을 받는 경우에는 조세조약상의 제한세율을 적용한 세액과 국내세법의 세율을 적용 후 감면한 세액 중 적은 금액을 원천징수하면 됩니다.”라는 문구를 기재하기도 하였고, ⁠“조세특례제한법 제121조의2 제3항의 적용을 받는 외국인투자가의 배당소득에 대한 원천세 산정에 관하여 조세특례제한법 제121조의2의 적용을 받는 외국인투자기업이 국내사업장이 없는 외국투자가의 배당소득에 대하여 원천징수하는 금액은 같은 법 제121조의2에 의한 배당소득에 대한 감면 후의 세액과 조세협약상 제한세율을 적용한 세액 중 적은 금액을 원천징수하는 것”이라고 해석을 한 바도 있어(서면인터넷방문상담2팀-72, 2005.01.10., 제도46017-11837, 2001.07.02., 서면인터넷방문상담2팀-1858, 2006.09.20. 참조) 원고의 이 부분 주장을 그대로 받아들일 수 없다.

또한, 위 구 국제조세조정에 관한 법률 기본통칙 29-0…1 문언 중 ⁠‘제한세율은 당해 총 배당액에 적용될 수 있는 최고 한도율’이라는 부분은 오히려 피고가 일관되게 주장하는 바이고, ⁠“제한세율은 당해 총 배당액에 적용될 수 있는 최고한도율이므로 배당액이 과세소득과 조세특례제한법 제121조의 2의 규정에 의한 감면소득으로 혼합되어 있는 경우에는 그 배당액 별로 각각 제한세율을 적용하여 계산한 세액 합계액을 납부할 세액으로 한다.”라는 부분을 과세소득과 감면소득 별로 각각 제한세율을 적용하여 계산한 세액의 합계액 즉, 총 배당액(= 감면대상 배당금 + 과세대상 배당금)에 제한세율 10%를 곱한 금액이 국내 법률에 따라 산정한 조세의 금액보다 적을 경우에는 그 금액이 최종 납부세액으로 결정된다는 의미라고 해석한다면 오히려 피고의 주장과 부합한다고 볼 수 있다.“

3. 추가하는 부분

○ 원고는 예비적으로, 제1심 판결의 결론과 같이 이 사건 감면규정 제6항, 제8항 또는 제9항에 따라 비감면대상 주식에서 발생하는 배당금(이 사건에서 BBB가 내국법인으로부터 취득한 구주, 감면승인을 받지 못한 제3차, 제4차 유상증자로 취득한 신주에서 각 발생한 배당금)은 ⁠“외국투자가가 취득한 주식”의 범위에서 제외된다고 한다면, 위 비감면대상 주식에서 발생한 배당금은 애당초 이 사건 감면규정 제3항이 적용되지 아니하므로 위 배당금에는 이 사건 산출규정의 적용 없이 곧바로 한․네 조세조약상 제한세율(10%)을 적용해야 한다고 주장한다.

그러나, 구 국제조세조정에 관한 법률 제29조 제1항 본문에서는 ⁠“조세조약상의 제 한세율과 다음 각 호의 어느 하나에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다.”라고 규정하고 있는데, 같은 법 제2조 제1항 제12호에서는 ⁠“제한세율이라 함은 조세조약에 따라 체약상대국의 거주자 또는 법인에 대하여 과세할 수 있는 최고세율을 말한다.”고 규정하고 있고, 한․네 조세조약 제10조 제2항 역시 ⁠“부과되는 조세가 총 배당액의 10%또는 15%를 초과하지 아니 하도록“ 규정하고 있지 구 법인세법 제98조 제1항 제3호와 같이 ”그 지급액의 100분의 20”과 같이 특정한 값으로 적용될 세율을 규정하지 않고 있다. 이는 조세조약의 내용 자체가 원천지국의 법률에 의한 과세를 전제로 하면서 거기에 단지 상한을 설정하는 기능을 하는 것이기 때문이다. 즉, 위 구 국제조세조정에 관한 법률과 한․네 조세조약의 의미는 외국법인이 내국법인으로부터 지급받은 배당소득에 대하여 국내 법률에 따라 조세를 부과할 수 있되, 다만 최종 납부세액은 국내 법률에 따라 산정한 조세의 금액이 한․네 조세조약이 과세의 상한으로 설정한 총 배당액의 10%를 초과하는지 여부를 확인하여, 초과하지 않는 경우에는 국내 법률에 따라 산정한 조세의 금액이 그대로 최종 납부세액이 되고, 그렇지 않고 국내 법률에 따라 산정한 조세의 금액이 총 배당액의 10%를 초과할 경우에는 총 배당액의 10%에 해당하는 금액이 최종 납부세액으로 결정된다는 의미라고 봄이 타당하다. 따라서 총 배당액이 아닌 비감면대상 주식에서 발생한 배당액만을 분리하여 한․네 조세조약상의 제한세율을 적용할 수는 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.“

4. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 기각하여야 할 것인바, 제1심판결은 이와 결론이 같아 정당하므로, 원고의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 대전고등법원 2021. 08. 20. 선고 대전고등법원 2020누12610 판결 | 국세법령정보시스템