요지

원고는 국외여행계약에 따라 여행자들에게 항공, 숙박, 식사 및 관광 등의 용역을 직접 제공한 것이라기 보다는 위 용역제공의 업체를 수배ㆍ알선하고, 이에 수반되는 비용을 여행자들로부터 수탁받아 지급하는 여행알선용역을 제공한 것으로서 영세율 적용배제한 처분은 적법함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 201x. x. x. 원고에 대하여 한 제1심 판결문 ⁠[별지1] 거부처분 목록 기재 각 부가가치세 경정거부처분을 취소한다.

  이 유

1. 제1심판결의 인용 등 이 법원이 이 판결에 기재할 이유는 아래에서 고쳐 쓰거나 추가하는 부분과 아래 제2항에서 추가로 판단하는 부분 이외에는 제1심 판결문의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

2. 수정하는 부분

○ 2쪽 아래에서 5행의 ⁠“2017. 3. 22.”을 ⁠“2017. 3. 27.”로 고친다.

○ 2쪽 아래에서 2행의 ⁠“2017. 12. 19.”을 ⁠“2017. 9. 28.”로 고친다.

○ 7쪽 6행부터 11쪽 아래에서 4행까지를 다음과 같이 고친다.

다. 판단

 1) 국외여행계약에 따라 제공되는 용역 관련 법령의 내용

  가) 부가가치세법 제2조 제2호는 용역이란 재화 외에 재산 가치가 있는 모든 역무와 그 밖의 행위를 말하며 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정하도록 규정하고 있고, 부가가치세법 시행령 제3조는 법 제2조 제2호에 따른 용역은 재화 외에 재산가치가 있는 사업에 해당하는 모든 역무와 그 밖의 행위로 제11호에서 예술, 스포츠 및 여가 관련 서비스업을 규정하고 있다. 또한 부가가치세법 시행령 제4조는 재화나 용역을 공급하는 사업의 구분은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계청장이 고시하는 해당 과세기간 개시일 현재의 한국표준산업분류에 따른다고 규정하고 있어 원고가 국외여행계약에 따라 용역을 공급하는 사업도 한국표준산업분류에 따라 구분할 수 있다.

그런데 한국표준산업분류에 의하면, 여행사업(Travel agency activities, 분류번호75210)에 관하여 ⁠‘국내․외를 여행하는 관광객을 대상으로 여행 관련 시설이용의 알선,여행에 관한 안내, 계약 체결의 대리 및 기타 여행의 편의를 제공하는 산업활동을 말하며, 부수적으로 항공권, 숙박시설 이용권, 레포츠 이용권 등의 판매대리 활동을 수행할 수 있는 사업’으로 분류하고 있어, 여행사업의 본질상 시설이용의 알선, 계약체결의대리 등 알선용역의 성격이 포함되어 있는 것을 확인할 수 있다. 한편 항공여객운송업(분류번호 51100)을 ⁠‘항공기 또는 우주선 등에 의하여 국내․외 항공여객을 운송하는 사업’으로, 숙박업(분류번호 55)을 ⁠‘불특정 다수의 일반대중 또는 특정회원에게 각종 형태의 숙박시설, 캠프장 및 캠핑시설 등을 주로 단기 제공하는 산업활동’을 말하며 이에는 여행 및 여가생활 관련 숙박시설도 포함하는 것으로 하고 있는 등 이들을 국내․외 여행사업과 구분하여 별도로 규정하고 있기도 하다.

  나) 한국표준산업분류 이외에도 관광진흥법 제2조 제3호는 ⁠‘기획여행’에 관하여‘여행업을 경영하는 자가 국외여행을 하려는 여행자를 위하여 여행의 목적지·일정, 여행자가 제공받을 운송 또는 숙박 등의 서비스 내용과 그 요금 등에 관한 사항을 미리정하고 이에 참가하는 여행자를 모집하여 실시하는 여행’으로 규정하고 있어, 기획여행도 여행업을 전제로 하고 있는데, 관광진흥법 제3조 제1항 제1호는 여행업을 ⁠‘여행자 또는 운송시설․숙박시설, 그 밖에 여행에 딸리는 시설의 경영자 등을 위하여 그 시설 이용 알선이나 계약체결의 대리, 여행에 관한 안내, 그 밖의 편의를 제공하는 업’으로 규정하고 있다. 이는 앞서 본 한국표준산업분류와 유사한 내용으로 여행업은 여행계획의 기획에서부터 시설 이용의 알선, 계약체결의 대리, 기타 편의를 제공하는 복합적인 용역의 제공이 예정되어 있는 사업임을 알 수 있다.

  다) 또한 1986. 12. 31. 법률 제3910호로 전부 개정되고 명칭이 관광진흥법으로 변경되기 이전의 관광사업법 제2조는 관광사업을 ⁠‘여행알선업․관광숙박업․관광객이용 시설업’으로 규정하면서, 여행알선업을 ⁠‘여행자 또는 운송․숙박 기타 여행에 부수되는 시설의 경영자를 위하여 시설의 이용을 알선하거나 그 시설을 경영하는 자와 이용에 관한 계약체결을 대리하는 행위, 그 밖의 편의제공 행위, 여행에 관한 상담, 정보제공 행위 등’으로 규정하고 있는바, 그 내용이 관광진흥법의 여행업과 유사하며, 한편 관광진흥법에는 별도로 여행알선업에 관하여는 규정하고 있지 않고 있다(관광진흥법 제13조 제1항은 여행업자가 내국인의 해외여행을 실시할 경우 여행자의 안전 및 편의 제공을 위하여 그 여행을 인솔하는 자를 둘 때에는 문화체육부 관광부령이 정하는 자격요건에 맞는 자를 두도록 규정하고 있고, 제14조는 여행업자는 여행자와 계약을 체결할 때에는 여행자를 보호하기 위하여 해당 여행지에 대한 안전정보를 서면으로 제공하고, 여행일정표와 약관을 포함한 서류를 제공하며, 여행일정을 변경하려면 여행자의 사전동의를 받도록 규정하고 있다. 관광진흥법 제2조 제3호, 제3조 제1항 제1호에 비추어 보면, 위 규정들은 여행업자가 여행자들로부터 개별적인 여행알선을 의뢰받는 대신 여행업자가 미리 정하여진 여행일정표 등에 따라 숙박․운송 기타 시설의 경영자들로부터 제공받을 용역의 알선 내용을 정하여 여행자를 모집한 후 여행자를 위하여 위와 같은 알선용역 등을 이행함에 있어 여행자의 안전 및 편의 제공을 위하여 인솔자를 둘 수 있음을 전제로 한 규정이라고 해석함이 타당하다).

  라) 한편 2015. 2. 3. 법률 제13125호로 개정된 민법은 제3편 제2장 제9절의2로 ⁠‘여행계약’을 신설하면서 제674조의2에서 여행계약은 ⁠‘당사자 한쪽이 상대방에게 운송, 숙박, 관광 또는 그 밖의 여행 관련 용역을 결합하여 제공하기로 약정하고 상대방이 그 대금을 지급하기로 약정함으로써 효력이 생긴다.’라고 규정하고 있다. 이와 같이 신설된 여행계약은 기존의 전형계약과는 달리 도급, 위임, 중개, 알선 등의 성격을 복합적으로 가지고 있는 독립된 계약이라고 볼 수 있는데, 민법은 여행계약의 구체적인 급부 내용에 대하여는 규정하고 있지 않고, 여행자 보호에 취약한 법 제도를 보완하기 위하여 계약의 해제 및 해지권, 대금의 지급시기, 여행주최자의 담보책임 등을 규정하고 있을 뿐이다.

2) 이 사건 알선수수료 명목의 금원이 원고가 국외여행계약에 따라 제공한 여행알선용역 등에 대한 대가인지

앞서 인정한 사실관계 및 앞서 든 증거들에 갑 제32, 45호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 아래와 같은 사정들에 비추어 보면, 원고는 국외여행자들에게 여행알선 및 기획용역(이하 ⁠‘여행알선용역’이라고만 한다)을 제공하였고, 그에따라 여행알선수수료와 수탁비용으로 구성된 여행요금을 지급받았다고 봄이 타당하다.

그리고 위 여행요금에서 여행알선수수료에 해당하는 금원을 쉽게 분리할 수 있는 이상, 여행알선수수료에 해당하는 부분인 이 사건 알선수수료 명목의 금원만이 여행알선용역 제공에 대한 대가로서 부가가치세 과세표준이 된다.

  가) 원고와 국외여행을 하려는 여행자 사이의 계약으로 편입되는 이 사건 약관(을제1호증) 제3조는 기획여행을 ⁠‘당사가 미리 여행목적지 및 관광일정, 여행자에게 제공될 운송 및 숙박서비스 내용, 여행요금을 정하여 광고 또는 기타 방법으로 여행자를 모집하여 실시하는 여행’이라고 정의하면서, 제2조에서 여행사의 의무로 ⁠‘여행자에게 안전하고 만족스러운 여행서비스를 제공하기 위하여 여행알선 및 안내, 여행계획의 수립 및 실행과정에서 맡은 바 임무를 충실히 수행’할 것을 규정하고 있어 기획여행이라고 하더라도 여행알선용역을 배제하고 있다고 볼 수 없다.

  나) 원고는 이 사건 경정청구가 있기 전까지 수년 동안 여행자로부터 국외여행계약에 따라 지급받은 여행요금 중 항공료, 지상비, 경비를 제외한 나머지 금액을 ⁠‘여행 알선수수료’로 정산하여 이를 과세표준으로 하는 부가가치세를 신고․납부하였다. 이와 같이 원고가 국외여행계약에 따라 여행자들로부터 지급받은 여행요금 중 ⁠‘여행알선수수료’에 해당하는 부분은 원고가 별도의 계약에 따라 항공사, 선사, 랜드사 등에게 지급하여야 하는 부분과 성격상 명확하게 구분될 뿐 아니라, 그 액수 및 산정 근거도 계약서, 정산서 및 영수증 등 제반 자료에 의하여 객관적으로 특정된다(이에 대하여 원고는, 피고들이 오랫동안 국외여행계약에 따라 지급받은 여행요금에 대하여 이를 수탁비용과 여행알선수수료로 구분하여 수령하지 아니하면 전체 여행요금에 대하여 부가가치세를 납부하여야 한다는 확고한 견해를 표명하고 있어 부득이 이와 같이 여행요금을 구분하여 기재하고 그중 여행알선수수료 명목으로 구분한 금액에 대하여만 부가가치세를 신고․납부하였다고 주장한다. 그러나 원고가 지급받은 여행비용을 여행알선수수료와 그 외의 부분으로 구분하여 이를 객관적으로 특정할 수 있는 사실에는 변함이 없는 바, 이 사건에서 검토하는 다른 사항들을 종합하여 보면 원고의 주장은 이 사건 용역의 내용을 판단함에 영향을 미치지 아니한다).

  다) 원고가 국내․외 항공사들과 체결한 항공사 블록계약은 원고가 항공권의 노선, 편명, 기간, 좌석수를 정하여 다수의 해외 항공권을 일정한 가격에 미리 확보하기 위하여 체결된 것으로서 공통적으로 정해진 좌석수에 미달하는 경우 1석당 일정금액을 각항공사에 위약금으로 지불하되 당초 계약한 좌석수의 일정 비율을 초과하는 경우에는위약금이 면제되는 내용을 포함하고 있다. 이에 비추어 보면, 원고가 국내․외 항공사들과 체결한 항공사 블록계약은 원고가 여행자들 모집의 편의를 위하여 미리 좌석을 확보하기 위한 것에 불과하다고 보이고 좌석을 직접 구매한 것이라고 보기 어렵다.

한편 원고는 ⁠‘부가가치세법 제23조 및 같은 법 시행령 제32조의 규정에 의하면, 외국항행사업자가 아니어도 선박 또는 항공기에 의하여 여객을 국내에서 국외로 또는 국외에서 국내로 수송할 수 있으므로 원고도 외국항행용역을 공급할 수 있다’고 주장한다. 그러나 부가가치세법 제23조 제2항 후단은 외국항행사업자가 자기의 사업에 부수하여 공급하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 것을 외국항행용역에 포함되는 것으로 정하고 있는 점에 비추어 볼 때, 부가가치세법 시행령 제32조 제1항은 외국항행사업자를 전제로 한 규정으로 봄이 타당하므로 외국항행사업자가 아닌 원고에게는 위 규정을 적용할 수 없다. 또한 부가가치세법 제23조 제3항은 외국항행용역의 범위에 관하여 필요한 사항을 대통령령으로 정한다고 규정하여 부가가치세법 시행령 제32조 제2항 제1호에서 운송주선업자가 화주로부터 화물을 인수하고 자기 책임과 계산으로 타인의 선박 또는 항공기 등의 운송수단을 이용하여 화물을 운송하고 화주로부터 운임을 받은 국제운송용역을 외국항행용역의 범위에 포함하고 있으나, 앞서 본 바와 같이 원고는 항공사와 여행객 사이의 항공운송계약을 알선하였을 뿐 자기의 책임과 계산으로 외국항행용역을 공급하였다고 보기 어렵다(한편 대한항공 등 국내항공사는 자신의 항공용역 또는 제휴 항공사의 항공용역을 구입․이용한 이용객에게 등록된 가족을 제외한 제3자에게 양도불가능한 마일리지를 제공하고 있는데, 여행사가 항공사와블록계약을 체결하여 확보한 항공권을 여행자가 이용하면 이로 인한 마일리지 등을 여행사가 아닌 여행자가 제공받고 있으므로, 여행사는 여행자와 항공사 사이의 계약을 알선․대리하였다고 봄이 타당하다).

  라) 원고가 주식회사 BB여행사, 주식회사 CC 훗카이도(CC HOKKAIDO) 등 국내외 소재의 여행업체(랜드사, 이하 ⁠‘여행업체’라 한다)와 체결한 해외여행 서비스 위탁계약서(갑 제3호증, 제9호증의 1 내지 2)에 의하면, 원고는 위 여행 업체들에게 해외여행에 필요한 일체의 서비스를 위탁하고, 위 여행업체들은 합리적인판단에 따라 현지 여행에 필요한 업체를 수배하거나 자신의 책임 하에 가이드를 여행객과 동행시킬 수 있도록 정하고 있고, 여행객들 모집을 위한 여행상품안내(갑 제32호증의 2)에는 기획여행에 수반되는 기사경비와 현지가이드 비용을 기획여행요금에 포함시키지 아니하고 여행객들이 직접 지불하도록 안내하고 있다. 이러한 사정들을 종합하여 보면, 원고가 국내외 여행업체와 체결한 해외여행 서비스 위탁계약 내용은, 원고가 여행지에 관한 전문가로서 여행경비 및 여행일정을 감안하여 여행업체를 수배하고 합리적인 판단 하에 그중 여행자에게 적합한 여행업체를 선정하여 그 여행업체로하여금 여행자에게 제공할 여행경비 및 여행일정에 적합한 교통수단, 식사, 숙박, 가이드 등 용역을 이행할 업체를 알선하도록 하면서 그 과정에서 여행업체들이 준수할 사항을 구체적으로 약정한 것이라고 봄이 타당하다.

  마) 이 사건 약관 제12조는 국외여행을 실시함에 있어 이용운송, 숙박기관에 지급하여야 할 요금이 계약체결 시보다 5% 이상 증감한 경우 증감된 금액 범위에서 여행요금의 증감을 상대방에게 청구할 수 있도록 규정하고 있는바, 만약 원고가 직접 운송 및 숙박 용역을 공급하는 경우라면 통상 이미 확정된 요금에 대하여 달리 증감을 요구하기는 어렵다고 할 것이며, 알선용역에는 계약체결의 대리 또는 대행용역도 포함되어있으므로 이에 의하여 시설의 경영자를 대신하여 요금의 증감을 청구할 수 있다고 할것이어서 이는 운송 및 숙박용역을 알선함을 전제로 한 규정이라고 봄이 보다 더 자연

스럽다.

  바) 한편 원고는, 이 사건 약관 제14조 및 제8조에 여행사가 현지여행사 등의 고의 또는 과실로 여행자에게 손해를 가한 경우에 여행사가 여행자에게 배상을 하도록 규정하고 있고, 대법원 판례에 의하면 현지여행사 등이 여행자에게 손해를 가한 경우 현지여행사 등을 여행사의 이행보조자 또는 복이행보조자로 보아 여행사에게 책임을 부담하도록 하고 있으므로, 원고가 현지여행사 등을 이행보조자로 하여 숙박 및 운송 등의 용역을 제공하는 것이라는 취지로 주장한다.

살피건대, 이 사건 약관 제14조 제1항은 ⁠‘여행사는 현지여행사 등의 고의 또는 과실로 여행자에게 손해를 가한 경우 여행사는 여행자에게 손해를 배상하여야 한다.’라고 규정하고 있다. 그런데 위 규정은 여행사가 목적지의 자연적․사회적 조건에 관하여 전문적 지식을 가진 자로서 우월적 지위에서 행선지나 여행시설의 이용 등에 관한 계약 내용을 일방적으로 결정하는 반면, 여행자는 그 안전성을 신뢰하고 여행사가 제시하는 조건에 따라 계약을 체결하는 점을 고려하여 기획여행계약상의 부수의무로서 부담하는 신의칙상 안전배려 의무를 구체적으로 명시한 것이라 할 것이다. 또한 이 사건 약관 제8조는 여행사 본인 또는 그 고용인, 현지여행사 또는 그 고용인 등의 고의 또는 과실로 인한 손해만을 책임지도록 규정하고 있을 뿐 그 외 숙박, 식사제공 등과 관련하여 시설의 경영자 등의 고의 또는 과실로 인한 책임에 대하여 별도로 책임을 부담한다는 규정은 없다. 따라서 이 사건 약관 제14조와 제8조는 그 내용에 비추어 볼 때 원고가 자신과 위임이나 도급관계에 있는 현지여행사 등을 통하여 용역을 알선함을 전제로 하여 규정된 것으로 보인다.

게다가 부가가치세는 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 판단하여야 하는바, 이행보조자의 과실을 여행알선행위에 관한 부수적 주의의무 위반으로 보아 채무자의 과실로 본다고 하더라도 이행보조자가 제공한 용역이 당연히 부가가치세법상 해당 사업자가 제공한 용역에 해당한다고 보기 어렵다(한편, 이행보조자는 채무자의 의사관여 아래 그 채무의 이행행위에 속하는 활동을 하는 사람이면 족하고 반드시 채무자에 대하여 종속적인 지위에 있는지 독립적인 지위에 있는지도 문제되지 아니하므로 현지여행사 등을 여행사의 이행보조자로 보아 현지여행사 등의 고의 또는 과실에 대하여도 여행사에게 책임을 부담하게 한다고 하더라도 현지여행사 등이 제공한 용역이 반드시 부가가치세법상 여행사가 제공한 용역이라고 단정할 수 없다).

  사) 원고는, 원고 또는 현지여행사가 시설의 경영자 등과 계약을 체결할 뿐 여행자는 시설의 경영자 등과 계약을 체결한 적이 없으므로 계약 체결의 주체 등에 비추어 원고가 숙박 등 용역의 제공자라고 주장하나, 여행알선계약의 내용에는 여행자와 시설의 경영자 사이의 계약을 중개하는 이외에 대리 또는 대행으로 계약을 체결하는 것도 포함되므로, 이러한 사정만으로 원고가 직접 또는 도급 등의 방법으로 숙박 등 용역을 제공하였다고 인정하기 어렵다.

  아) 원고는, 여행자에게 여행일정표를 제공함으로써 원고가 제공할 용역을 구체적으로 특정하였고, 국외여행계약으로 손실이 발생하는 경우도 있으므로 원고가 제공한 용역은 단순한 알선 용역에 해당하지 않는다고 주장한다. 그러나 관광진흥법 제14조는 여행자를 보호하기 위하여 이 사건 약관 제7조의 규정과 같이 여행일정표를 교부하도록 규정하고 있고, 원고는 성수기에도 일정 수준의 요금과 여행자에게 알선할 용역을일정하게 확보하기 위하여 비수기 등에 현지여행사 또는 항공운송업자에게 일정 수준의 요금을 보장하여 주면서 계약관계를 유지할 필요성도 있을 것으로 보이므로, 원고가 여행일정표를 제공한다거나 국외여행으로 원고에게 손실이 발생하는 경우가 있다는사실만으로는 원고가 제공한 용역이 여행알선용역에 해당하지 않는다고 단정하기 어렵다.

  자) 원고는, 여행자와 국외여행상품 계약을 체결함에 있어 카드수수료를 원고가 부담하고 있고, 홈쇼핑 업체 등에 지급한 에이전트(AGENT) 수수료 또는 광고비가 여행자로부터 받은 돈에서 항공사, 국내외 여행업체, 시설의 경영자 등에게 지급한 돈을 공제한 액수를 초과하는 경우도 있는 것을 보면 원고와 여행자 사이에 체결된 계약이 알선계약이 아니라고 주장한다. 그러나 원고와 여행자들 사이에 체결된 계약의 성격은원고와 여행자들 사이에 체결된 계약, 항공사, 국내외 여행업체, 시설의 경영자 등과 체결된 계약에 따라 판단되는 것이지 영업비용이 영업수익을 초과하는지 여부에 따라 판단할 것은 아니다.

  차) 이 사건 약관 제11조 제1항은 여행객들로부터 지급받는 여행요금에 포함되는 비용을 규정하고 있는데, 여기에는 항공기 등 운송기관의 요금, 숙박 및 식사요금, 안내자경비 등이 포함된다고 규정하고 있을 뿐, 명시적으로 여행알선수수료가 여행요금에 포함되는 것으로 규정하고 있지는 않다. 그러나 앞서 본 바와 같이 원고는 수년동안 여행자로부터 여행요금 중 항공비, 지상비, 랜드비 등을 제외한 나머지 금액을 여행알선수수료로 정산해온 점, 원고는 직접 운송, 숙박 기타 해외여행에 필요한 용역을 제공하지 않고 항공사나 랜드사 등을 통해 제공하도록 하면서 여행요금 중 일정액을 그들에게 지급하였던 점, 위 약관 제11조 제1항은 여행요금을 구성하는 모든 비용을 열거하고 있는 것이라기보다는 여행객이 여행요금을 통해 부담해야 하는 비용을 예시적으로 규정하고 있는 것에 불과한 것으로 보이는 점 등에 비추어 보면, 위 규정에서 여행알선수수료가 명시되지 않았다는 사정만으로 원고가 제공한 용역이 여행알선 용역이 아니라거나, 원고가 여행객들로부터 여행알선에 대한 대가를 받지 않았다고 볼 수 없다.

3) 원고가 국외여행계약에 따라 제공한 여행알선용역이 영세율 적용대상인지 여부

  가) 관련 법리

   (1) 부가가치세법 제22조는 국외에서 공급하는 용역에 대하여는 영세율을 적용한다고 규정하고 있고, 부가가치세법 제20조 제1항 제1호는 용역이 공급되는 장소를 ⁠‘역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 장소’라고 규정하고 있으므로 과세권이 미치는 거래인지는 용역이 제공되는 장소를 기준으로 판단하여야 하는데, 용역의중요하고도 본질적인 부분이 국내에서 이루어졌다면 그 일부가 국외에서 이루어졌더라도 용역이 공급되는 장소는 국내라고 보아야 한다(대법원 2006. 6. 16. 선고 2004두7528, 7535 판결, 대법원 2016. 2. 18. 선고 2014두13829 판결 등 참조).

   (2) 또한 부가가치세법 제23조 제1항은 선박 또는 항공기에 의한 외국항행용역의공급에 대하여는 영세율을 적용한다고 규정하고 있는데, 같은 조 제3항 및 같은 법 시행령 제32조 제2항은 운송주선업자가 국제복합운송계약에 의하여 화주(貨主)로부터 화물을 인수하고 자기 책임과 계산으로 타인의 선박 또는 항공기 등의 운송수단을 이용하여 화물을 운송하고 화주로부터 운임을 받는 국제운송용역도 영세율이 적용되는 외국항행용역의 범위에 포함된다고 규정하고 있다.

  나) 부가가치세법 제22조에 따른 용역의 국외공급에 해당하는지 여부

살피건대, 앞서 인정한 사실관계 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하면, 원고가 국외여행계약에 따라 국외여행자들에게 제공한 여행알선용역은 그 중요하고도 본질적인 부분이 국내에서 이루어진 것으로 봄이 타당하므로, 부가가치세법 제22조에 따른 영세율이 적용될 수 없다. 따라서 이와 전제를 달리하는 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

   (1) 원고와 국외여행을 하려는 여행자 사이에 체결되는 국외여행계약의 내용으로 편입되는 이 사건 약관은, 원고가 부담하는 의무에 관하여 ⁠‘원고는 여행자에게 안전하고 만족스러운 여행서비스를 제공하기 위하여 여행알선 및 안내, 운송, 숙박 등 여행계획의 수립 및 실행과정에서 맡은 바 임무를 충실히 수행하여야 한다’고 규정하고 있고(제2조 참조), ⁠‘여행의 종류’에 관하여 원고가 미리 여행목적지 및 관광일정, 여행자에게 제공될 운송 및 숙식서비스 내용, 여행요금을 정하여 광고 또는 기타 방법으로 여행자를 모집하여 실시하는 여행인 ⁠‘기획여행’과 여행자가 희망하는 여행조건에 따라 원고가 운송, 숙식, 관광 등 여행에 관한 전반적인 계획을 수립하여 실시하는 여행인 ⁠‘희망여행’으로 나누어 규정하고 있다(제3조 참조). 위와 같은 약관 규정에 비추어 보면, 원고가 국외여행계약을 통해 제공하는 용역은 국외여행을 하려는 여행자를 위하여 미리 여행목적지, 운송, 숙식, 관광 등의 구체적인 여행계획을 기획하고 이를 기초로 여행자들을 모집하여 해당 여행계획을 실시하거나(기획여행), 여행자가 희망하는 여행조건에 따라 여행에 관한 구체적인 계획을 수립하여 이를 실시하는 것(희망여행)이라고 볼 수 있다. 이 때 원고가 수립한 여행계획의 실시는 원고가 운송, 숙박, 식사, 관광 등의 용역을 제공해 줄 수 있는 업체(항공사, 선사, 호텔 등)를 수배․알선하면, 해당업체가 원고와 국외여행계약을 체결한 여행자들에게 위 계약에 따른 용역을 직접 제공하는 방법으로 이루어졌고, 원고는 항공사, 선사, 호텔 등과 별도의 계약을 체결하여 해당 용역 제공에 대한 비용을 정산하여 지급하였다.

   (2) 또한 원고는 이 사건 경정청구가 있기 전까지 수년 동안 여행자로부터 국외여행계약에 따라 지급받은 여행요금 중 항공료, 지상비, 경비를 제외한 나머지 금액을‘여행알선수수료’로 정산하여 이를 과세표준으로 하는 부가가치세를 신고․납부해 왔다. 이와 같이 원고가 국외여행계약에 따라 여행자들로부터 지급받은 여행요금 중 ⁠‘여행알선수수료’에 해당하는 부분은 원고가 별도의 계약에 따라 항공사, 선사, 호텔 등에게 지급하여야 하는 부분과 성격상 명확하게 구분될 뿐 아니라, 그 액수 및 산정 근거도 계약서, 정산서 및 영수증 등 제반 자료에 의하여 객관적으로 특정된다.

   (3) 부가가치세는 재화나 용역이 생산․제공되거나 유통되는 모든 단계에서 창출된 부가가치를 과세표준으로 하여 세액을 부과하는 조세로서 그 성질상 부가가치가 새롭게 창출되는 재화나 용역의 유통단계가 있게 되면 당연히 부과되는 것이고, 특히 부가가치세는 일종의 소비세로서 어떤 특정한 거래를 그 과세대상에서 제외할 경우 경제의 흐름에 왜곡을 가져오고 조세의 중립성을 해칠 수 있으므로, 각국의 입법례 또한 부가가치세의 과세대상을 일반적, 포괄적으로 규정하고 있다(헌법재판소 2006. 2. 23. 선고 2004헌바100 결정 참조). 원고가 국외여행계약을 통해 여행자들에게 직접 제공한용역은 여행계획을 기획․수립하고 이에 기초해서 해당 용역을 수행할 업체를 수배․알선하여 해당 업체로 하여금 여행계획을 실시하도록 하는 과정을 거쳐 제공되는데, 이와 같이 여행계획을 기획․수립하고 그에 따라 해당 용역을 수행할 업체를 알선하는 행위는 여행과 관련된 항공, 숙박 용역 등과는 별도의 새로운 부가가치를 창출하는 것으로서 독립적으로 부가가치세의 부과대상이 될 수 있고, 이를 단순히 전체 여행서비스 제공을 위한 준비단계에 불과한 부수적인 행위로 보기는 어렵다.

   (4) 또한 부가가치세제하에서 영세율의 적용은 국제 간의 재화 또는 용역의 거래에 있어서 생산․공급면에서 부가가치세를 과세징수하고 수입국에서 다시 부가가치세를 과세하는 경우의 이중과세를 방지하기 위하여 관세 및 무역에 관한 일반협정(GATT)상의 소비지과세원칙에 의하여 ⁠‘재화의 수출’ 또는 ⁠‘용역의 국외공급’의 경우에만 원칙적으로 인정된다(대법원 2007. 6. 14. 선고 2005두12718 판결 등 참조). 그런데 원고가 여행자들로부터 지급받은 여행요금 중 스스로 부가가치세의 과세표준으로 신고한 여행알선수수료 부분은 원고가 행한 여행계획의 기획․수립과 여행업체 알선에 관한 대가에 해당하는 부분으로서 원고가 국내에서 제공한 용역에 관하여 거주자로부터 지급받은 금원이므로 국외에서 과세될 여지가 없어서, 이 부분에 대하여 이중과세의 문제가 발생할 여지가 없다(따라서 원고의 주장대로 이 사건 여행알선수수료 부분에 대해서도 부가가치세법상 영세율이 적용된다고 보게 되면, 오히려 부가가치를 창출하는 여행알선용역이 제공되었음에도 해당 용역에 대해 전세계 어느 국가에 의해서도 부가가치세가 전혀 과세되지 않는 불합리한 결과가 발생하게 된다). 더구나 여행요금 중 항공료, 교통비, 숙박비, 식대 등의 비용은 원고가 부가가치세를 신고․납부함에 있어 이를 과세표준에 포함하지 않았고, 과세관청에 의해 위 비용에 대한 부가가치세가 별도로 부과되었다고 볼만한 자료도 없으므로, 설령 위 비용에 대하여 해외에서 부가가치세를 납부해야 하는 경우가 발생하더라도 이중과세의 문제가 발생하지 않음은 마찬가지이다.

   (5) 결국 원고가 국외여행계약에 따라 여행자들에게 제공한 용역의 중요하고도 본질적인 부분은 항공, 숙박, 식사 및 관광 등의 용역이 포함된 여행계획을 기획·수립한후, 관련 용역을 제공해 줄 수 있는 업체를 수배․알선하는 부분이라고 봄이 타당하다.

또한 항공 운송이나 현지에서 이루어지는 숙박, 식사 및 관광 등의 용역 제공은 원고가 알선한 용역이 실제로 실행되는 과정에 불과한 것으로서, 이는 원고가 제공한 여행알선용역과는 구분되는 것이지 여행알선용역을 구성하는 일부분이라고 보기 어렵다.

나아가 원고가 항공, 숙박, 식사 및 관광 등의 용역이 포함된 여행계획을 기획·수립한 후, 관련 용역을 제공해 줄 수 있는 업체를 수배․알선하는 부분은 여행자가 해외로 출국하기 이전에 국내 단계에서 대부분 마무리되는 내용이므로, 원고가 국외여행계약을 통해 제공한 여행알선용역은 그 중요하고도 본질적인 부분이 국내에서 이루어졌다고 봄이 타당하다.

  다) 부가가치세법 제23조 제1항에 따른 외국항행용역의 공급에 해당하는지 여부

살피건대, 앞서 인정한 사실관계 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하면, 원고가 국외여행계약에 따라 제공한 용역은 부가가치세법 제23조 제1항에 따른 영세율이 적용될 수 없다. 따라서 이와 전제를 달리하는 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

   (1) 원고는 국내외 항공사들․선사들과 다수의 해외 항공권․승선권을 일정한 가격에 미리 확보하기로 하는 항공운송계약 또는 승선계약을 체결하였고, 이에 따라 해당 항공사 또는 선사들로 하여금 항공권 및 승선권을 여행자 명의로 발권하는 방식으로 항공이나 승선 등 입출국에 필요한 운송 용역을 제공하도록 하였다. 원고의 위와 같은 행위는 원고가 항공사 등과 여행객 사이의 항공운송계약 등을 알선한 것으로 볼 수 있을 뿐 원고 자신의 책임과 계산으로 외국항행용역을 공급한 것으로 보기 어렵다.

   (2) 설령 원고의 주장대로 원고가 국외여행계약에 따라 여행자들에게 외국항행용역을 공급한 것이라고 가정하더라도, 이에 따라 영세율이 적용되는 범위는 외국항행용역의 대가에 한정된다고 봄이 타당하다. 그런데 원고는 국외여행상품을 판매한 대가 중 항공료 등을 제외한 여행알선수수료를 과세표준으로 하여 부가가치세를 신고․납부하여 왔으므로, 외국항행용역의 대가에 대하여 부가가치세가 부과된 바 없고, 국외여행계약에 따른 여행계획의 기획·수립과 관련 업체의 알선 등 여행알선용역 전체가 외국항행용역과 불가분적 관계에 있다고 볼 수도 없다. 따라서 원고가 스스로 부가가치세를 신고·납부한 여행알선수수료 부분에 대응하는 원고의 용역 제공은 외국항행용역에 해당하지 않는다.

4) 소결론

결국 원고가 제공한 국외여행계약에 따른 여행알선용역은 부가가치세법 제22조 또는 제23조 제1항에 따른 영세율 적용대상에 해당하지 않으므로, 이와 같은 전제에서 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 적법하고, 원고의 주장은 모두 받아들일 수 없다.

출처 : 서울고등법원 2020. 09. 23. 선고 서울고등법원 2019누51330 판결 | 국세법령정보시스템