요지

일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조․기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지․관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우 이를 주택으로 보아야 함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주문

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 원고의 청구를 기각한다.

3. 소송 총비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

1. 청구취지

피고가 2018. 9. 12. 원고에 대하여 한 2017년 귀속 양도소득세 45,229,910원(가산세10,394,798원 포함)의 부과처분을 취소한다.

2. 항소취지

주문과 같다.

이유

1. 처분의 경위 이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는 제1심 판결문 제2쪽 5행의 ⁠“구 소득세법(2018. 12. 31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)” 앞에 ⁠“이 사건 양도가”를 추가하고, 같은 쪽 13행의 ⁠“하는 이 사건 처분을 하였다.”를 ⁠“하였다(이하 ’이 사건 처분‘이라 한다).”로 고치며, 같은 쪽 14행을 ⁠“다. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2018. 11. 13. 조세심판원에 그 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2019. 4. 24. 이를 기각하였다.”로 고치는 외에는 해당 부분의 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지 이 사건 아파트는 가정어린이집 운영을 위하여 그 구조가 변경되었기 때문에 양도당시를 기준으로 볼 때 주거용으로 적합하지 아니하였고, 실제로 김○○가 이를 가정어린이집 운영을 위하여만 사용하고 있었을 뿐이므로, 이 사건 아파트는 구 소득세법상 주택에 해당하지 아니한다. 이와 달리 이 사건 아파트를 주택 수에 포함하여 이 사건 양도에 1세대 1주택 비과세규정을 적용하지 아니한 이 사건 처분은 실질과세원칙에 반하여 위법하다.

나. 피고 주장의 요지 이 사건 아파트는 거실, 방, 주방, 화장실 등으로 이루어져 독립된 주거가 가능한 형태를 갖추고 있었고, 김○○가 시행한 이 사건 아파트의 내부 공사는 주택의 기능을 상실할 정도에 이르지 않았던바, 이 사건 아파트는 이 사건 주택의 양도 당시 용도나 구조의 변경 없이 주거용으로 사용하거나 제3자에게 주택으로 양도할 수 있는 상태였다. 따라서 이 사건 아파트는 구 소득세법상 주택에 해당한다. 또한 이 사건 양도 이후에 개정된 소득세법 시행령 제155조 제20항을 이 사건 양도에 관하여 소급하여 적용할 수는 없다.

다. 관계법령

별지 기재와 같다.

라. 판단

1) 주택을 양도한 자가 다른 건물을 소유하고 있는 경우, 그 다른 건물이 구 소득세법 제89조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제154조 제1항에 정한 '주택'에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도 구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조․기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지․관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 할 것이다(대법원 1987. 9. 8. 선고 87누584 판결, 대법원 2005. 4. 28. 선고 2004두14960 판결 등 참조).

2) 갑 제2, 6, 10호증의 각 기재와 영상 및 변론 전체의 취지에 의하면, 원고의 배우자 김○○는 2010. 8. 18. 이 사건 아파트를 취득하여 2010. 10. 13. 보육시설인가를 받은 이래 이 사건 양도 당시까지 약 7년 동안 위 아파트에서 ⁠‘△△△ 어린이집’(이하 ⁠‘이 사건 어린이집’이라 한다)이란 상호로 가정어린이집을 운영한 사실, 김○○가 이 사건 아파트를 주거용으로 직접 사용하거나 임대한 적은 없었던 사실이 인정되기는 한다.

그러나 갑 제2, 4 내지 6, 10, 11호증, 을 제2호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 아파트는 1세대 1주택 비과세 요건을 판단할 때 보유주택 수에 포함되는 ⁠‘주택’에 해당한다고 보아야 하므로, 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 이유 없다.

① 이 사건 어린이집과 같은 ⁠‘가정어린이집’은 개인이 가정이나 그에 준하는 곳에 설치․운영하는 어린이집이다(영유아보육법 제10조 제5호). 그런데 건축법 제2조 제2항 및 구 건축법 시행령(2018. 9. 4. 대통령령 제29136호로 개정되기 전의 것) 제3조의5 ⁠[별표 1]에 의하면, 건축물 용도가 ⁠‘노유자시설’로 분류되는 일반 어린이집과는 달리 단독주택이나 공동주택에 설치된 가정어린이집은 ⁠‘주택’에 해당하는 것으로 분류된다.

② 이 사건 아파트는 본래 주거용으로 건축된 것으로 침실 3개, 거실, 주방, 화장실 겸 욕실로 구성되어 있었는데, 이 사건 어린이집 운영을 위하여 2010. 8.경 거실 발코니 확장, 섀시 교체, 발코니 중문 설치, 문턱 제거 및 욕실 공사가 이루어져 거실은 유희실로, 각 침실은 보육실로 사용되어 왔다. 그러나 여전히 주거용 아파트의 기본적인 구조 자체는 그대로 유지되고 있어 독립적인 주거 생활이 가능한 형태를 갖추고 있었다.

③ 이 사건 아파트에 설치된 CCTV, 가스감지기, 수납장, 비상유도등, 빔 프로젝터 및 스크린 등이 이 사건 양도 이전부터 설치되어 있었던 것인지는 명확하지 않으나, 위 시설들이 설치되어 있었다는 사정만으로 특별히 이 사건 아파트의 주거 기능이 상실되었다고 보기는 어렵고, 위 시설들은 언제든지 제거하여 원상회복할 수 있는 것으로 보인다. 따라서 이 사건 양도 당시 이 사건 아파트는 별도의 용도나 구조변경 없이 주거용으로 사용하는 것이 충분히 가능한 경우에 해당한다고 할 것이다(한편, 거실에 위치한 발코니에서 외부로 이어지는 비상탈출구 및 비상철계단, 각 방 문의 투시창 설치는 이 사건 양도 이후인 2018. 6. 7. 있었던 것으로, 이 사건 양도 당시에 이 사건 아파트가 주거용으로 적합한 상태였는지 여부를 판단함에 있어 고려할 사항은 아니다).

④ 구 소득세법 시행령은 2018. 2. 13. 대통령령 제28637호로 개정되면서(이하 이와 같이 개정된 소득세법 시행령을 ⁠‘개정 소득세법 시행령’이라 한다) 제155조 제20항에서 일정 요건을 갖춘 장기임대주택과 더불어 일정 요건을 갖춘 장기가정어린이집 또한 1세대 1주택 비과세 요건 판단 시 보유주택 수에서 제외하도록 규정하였다. 이와 함께 개정 소득세법 시행령 부칙 제2조 제2항에서는 위와 같은 개정 규정을 시행일인 2018. 2. 13. 이후 양도하는 분부터 적용한다고 정하였다. 그렇다면 이 사건 양도가 개정 소득세법 시행령의 시행일 이전인 2017. 7. 20.에 이루어진 이상, 이 사건 양도에 관하여 개정 소득세법 시행령 제155조 제20항이 적용된다고 볼 수 없다. 한편 원고는, 위와 같은 소득세법 시행령의 개정은 실질과세원칙에 따라 장기가정어린이집의 경우에 당연히 적용되었어야 할 1세대 1주택 비과세 특례의 적용 범위를 보다 명확하게 확인하기 위한 것에 불과하다는 취지로도 주장한다. 그러나 위와 같은 개정은, 개정 전 소득세법령에 의하면 1세대 1주택 비과세 요건 판단 시 보유주택 수에 포함된다고 보았던 가정어린이집을 더 이상 그 보유주택 수에 포함시키지 않는 것으로 규정하여, 민간어린이집을 양도하는 경우와의 형평성을 제고하고 어린이집의 공급을 보다 활성화시키기 위한 정책적인 고려에서 이루어진 것이라고 보인다. 따라서 개정 소득세법 시행령 제155조 제20항 규정이 단지 확인적인 규정에 불과하다는 취지의 원고 주장은 받아들이지 않는다.

⑤ 한편 원고는, 이 사건 어린이집은 2019. 3. 1.경 국공립어린이집으로 전환되어 향후 10년간 어린이집으로 운영할 수 있게 되었다거나 이 사건 아파트는 가정어린이집으로 사용되었기 때문에 보유에 따른 등록세 및 재산세를 감면받은 적이 있으므로 이 사건 아파트는 주택으로 취급될 수 없다는 취지로도 주장한다. 그러나 이 사건 어린이집이 국공립어린이집으로 전환되었다는 시점은 이 사건 양도 이후인바, 양도 당시를 기준으로 비과세 요건 해당 여부를 판단하여야 하는 이상 이를 고려할 것은 아니고, 이 사건 아파트가 주택에 해당하는지 여부는 양도 당시를 기준으로 그 사실상의 구조․기능, 시설 등이 주거용에 적합한 상태로 유지되고 있었는지 여부에 따라 판단되어야 하는 것인바, 이 사건 아파트가 당시 가정어린이집으로 사용되어 그 보유에 따른 등록세 및 재산세를 감면받았다고 하여 곧바로 이를 주택에 해당하지 않는 것이라고 단정할 수도 없다. 따라서 원고의 위 주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 제1심판결을 취소하고 원고의 청구를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

관련 법령

■ 구 소득세법(2018. 12. 31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것)

제88조(정의)

이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.

제89조(비과세 양도소득)

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

■ 구 소득세법 시행령(2017. 9. 19. 대통령령 제28293호로 개정되기 전의 것)

제154조(1세대1주택의 범위)

① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다. ⁠(단서 생략)

제155조(1세대1주택의 특례)

⑳ 제167조의3 제1항 제2호에 따른 주택(이하 이 조에서 "장기임대주택"이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 다음 각 호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 "거주주택"이라 한다)을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택이 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 "직전 거주주택"이라 한다)이 있는 거주주택(이하 이 항에서 "직전거주주택보유주택"이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조제1항을 적용한다.

1. 거주주택: 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록 및 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자의 등록을 한 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것

2. 장기임대주택: 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있을 것

㉑ 1세대가 장기임대주택의 임대기간요건(이하 이 조에서 "임대기간요건"이라 한다)을 충족하기 전에 거주주택을 양도하는 경우에도 해당 임대주택을 장기임대주택으로 보아 제20항을 적용한다.

■ 구 소득세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28637호로 개정된 것)

제154조(1세대1주택의 범위)

① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2제1항제1호에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. ⁠(단서 생략)

제155조(1세대1주택의 특례)

⑳ 제167조의3 제1항 제2호 가목부터 라목까지의 규정에 따른 주택(같은 호 가목 단서 및 다목 단서에서 정하는 기한의 제한을 적용하지 아니한다. 이하 이 조에서 "장기임대주택"이라 한다) 또는 제167조의3제1항제8호의2에 해당하는 주택(이하 "장기가정어린이집"이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 "거주주택"이라 한다)을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택이 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 「영유아보육법」 제13조제1항에 따른 인가를 받아 가정어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 "직전거주주택"이라 한다)이 있는 거주주택(이하 이 항에서 "직전거주주택보유주택"이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조제1항을 적용한다.

1. 거주주택: 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록과 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자 등록을 한 날 또는 「영유아보육법」 제13조제1항에 따른 인가를 받은 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것

2. 장기임대주택: 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있을 것

3. 장기가정어린이집: 양도일 현재 법 제168조에 따라 사업자등록을 하고, 장기가정어린이집을 운영하고 있을 것

㉑ 1세대가 장기임대주택의 임대기간요건(이하 이 조에서 "임대기간요건"이라 한다) 또는 장기가정어린이집의 운영기간요건(이하 이 조에서 "운영기간요건"이라 한다)을 충족하기 전에 거주주택을 양도하는 경우에도 해당 임대주택 또는 가정어린이집을 장기임대주택 또는 장기가정어린이집으로 보아 제20항을 적용한다.

제167조의3(1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위)

① 법 제104조 제7항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.

8의2. 1세대의 구성원이 「영유아보육법」 제13조제1항에 따라 특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수ㆍ구청장(자치구의 구청장을 말한다)의 인가를 받고 법 제168조에 따른 사업자등록을 한 후 5년 이상(이하 이 조에서 "의무사용기간"이라 한다) 가정어린이집으로 사용하고, 가정어린이집으로 사용하지 아니하게 된 날부터 6월이 경과하지 아니한 주택

제1조(시행일)

이 영은 공포한 날부터 시행한다. ⁠(단서 생략)

제2조(일반적 적용례)

① 이 영은 이 영 시행일이 속하는 과세기간에 발생하는 소득분부터 적용한다.

② 이 영 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.

■ 영유아보육법

제10조(어린이집의 종류)

어린이집의 종류는 다음 각 호와 같다.

1. 국공립어린이집 : 국가나 지방자치단체가 설치ㆍ운영하는 어린이집

2. 사회복지법인어린이집 : 「사회복지사업법」 에 따른 사회복지법인(이하 "사회복지법인"이라 한다)이 설치ㆍ운영하는 어린이집

3. 법인ㆍ단체등어린이집: 각종 법인(사회복지법인을 제외한 비영리법인)이나 단체 등이 설치ㆍ운영하는 어린이집으로서 대통령령으로 정하는 어린이집

4. 직장어린이집 : 사업주가 사업장의 근로자를 위하여 설치ㆍ운영하는 어린이집(국가나 지방자치단체의 장이 소속 공무원 및 국가나 지방자치단체의 장과 근로계약을 체결한 자로서 공무원이 아닌 자를 위하여 설치ㆍ운영하는 어린이집을 포함한다)

5. 가정어린이집 : 개인이 가정이나 그에 준하는 곳에 설치ㆍ운영하는 어린이집

6. 협동어린이집 : 보호자 또는 보호자와 보육교직원이 조합(영리를 목적으로 하지 아니하는 조합에 한정한다)을 결성하여 설치ㆍ운영하는 어린이집

7. 민간어린이집 : 제1호부터 제6호까지의 규정에 해당하지 아니하는 어린이집

■ 건축법

제2조(정의)

② 건축물의 용도는 다음과 같이 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정한다.

1. 단독주택

2. 공동주택

3. 제1종 근린생활시설

4. 제2종 근린생활시설

11. 노유자(老幼者: 노인 및 어린이)시설

■ 구 건축법 시행령(2018. 9. 4. 대통령령 제29136호로 개정되기 전의 것)

제3조의5(용도별 건축물의 종류)

법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다.

[별표 1]

용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)

1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]

가. 단독주택

나. 다중주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택을 말한다.

1) 학생 또는 직장인 등 여러 사람이 장기간 거주할 수 있는 구조로 되어 있는 것

2) 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니한 것(각 실별로 욕실은 설치할 수 있으나, 취사시설은 설치하지 아니한 것을 말한다. 이하 같다)

3) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적의 합계가 330제곱미터 이하이고 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것

다. 다가구주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니하는 것을 말한다.

1) 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일

부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다.

2) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것

3) 19세대(대지 내 동별 세대수를 합한 세대를 말한다) 이하가 거주할 수 있을 것

라. 공관(公館)

2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 「주택법 시행령」 제3조제1항에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.

가. 아파트: 주택으로 쓰는 층수가 5개 층 이상인 주택

나. 연립주택: 주택으로 쓰는 1개 동의 바닥면적(2개 이상의 동을 지하주차장으로 연결하는 경우에는 각각의 동으로 본다) 합계가 660제곱미터를 초과하고, 층수가 4개 층 이하인 주택

다. 다세대주택: 주택으로 쓰는 1개 동의 바닥면적 합계가 660제곱미터 이하이고, 층수가 4개 층 이하인 주택(2개 이상의 동을 지하주차장으로 연결하는 경우에는 각각의 동으로 본다)

라. 기숙사: 학교 또는 공장 등의 학생 또는 종업원 등을 위하여 쓰는 것으로서 1개 동의 공동취사시설 이용 세대 수가 전체의 50퍼센트 이상인 것(「교육기본법」 제27조제2항에 따른 학생복지주택을 포함한다)

11. 노유자시설

가. 아동 관련 시설(어린이집, 아동복지시설, 그 밖에 이와 비슷한 것으로서 단독주택, 공동주택 및 제1종 근린생활시설에 해당하지 아니하는 것을 말한다)

나. 노인복지시설(단독주택과 공동주택에 해당하지 아니하는 것을 말한다)

다. 그 밖에 다른 용도로 분류되지 아니한 사회복지시설 및 근로복지시설

출처 : 서울고등법원 2020. 12. 11. 선고 서울고등법원 2020누40558 판결 | 국세법령정보시스템