요지

원고들은 이 사건 토지가 문화재보호법 또는 매장문화재법에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지에 해당된다고 주장하나, 이 사건 토지에 대하여 실제 시굴조사 내지 발굴조사가 시행되었다고 인정할 증거가 부족함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고가 0000. 0. 00. 망 AAA에게 한 2016년 귀속 양도소득세 00,000,000원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. AAA은 00시 00동 000-0 전 0000㎡의 000/0000 지분(이하 ⁠‘이 사건 토지’라 한다)을 0000. 0. 0. 취득하였다가 0000. 0. 00. 000,000,000원에 양도하였다.

한편 이 사건 토지를 포함한 00시 00동 000-0 일원 000,000㎡는 0000. 0. 00. 00 00지구 도시개발사업(이하 ⁠‘이 사건 도시개발사업’이라 한다) 구역으로 지정되었다.

나. AAA은 2016. 00. 00. 이 사건 토지가 비사업용 토지가 아니라고 보고 장기보유특별공제를 하고 일반세율을 적용하여 피고에게 2016년 귀속 양도소득세 00,000,000원을 예정신고ㆍ납부하였다.

다. 피고는 0000. 0. 00. 이 사건 토지가 구 소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제104조의3 제1항 제1호의 비사업용 토지에 해당한다는 이유로 장기보유특별공제를 배제하고 중과세율을 적용하여 AAA에게 2016년 귀속 양도소득세 00,000,000원(가산세 포함)을 경정ㆍ고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

라. AAA은 이 사건 소송 계속 중이던 2024. 00. 00. 사망하였고, 망 AAA(이하 고인’이라 한다)의 배우자인 원고 BBB와 자녀인 원고 CCC이 이 사건 소송절차를 수계하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3, 4호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관계 법령

별지 기재와 같다.

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고들 주장의 요지 이 사건 토지는 0000. 0. 00. 도시지역에 편입되어 상업지역 또는 주거지역에 속하게 되었는바, 이 사건 토지를 ⁠‘대지’와 동일하게 취급하여 구 소득세법 제104조의3 제2항, 구 소득세법 시행령(2017. 2. 3. 대통령령 제27829호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제168조의14 제1항 제1호에서 규정한 ⁠‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’해당 여부를 판단하여야 한다.

그런데 이 사건 도시개발사업의 구역지정 및 고시가 있었던 0000. 00. 00.부터는 고인이 도시개발구역인 이 사건 토지에서 건축물의 건축, 공작물의 설치, 토지의 형질 변경 등의 행위를 하려고 하면 특별시장 등의 허가를 받아야 하고, 특별시장 등은 그 허가를 하려는 경우 사업시행자의 의견을 미리 들어야 하며(도시개발법 제9조 제5항, 같은 법 시행령 제16조 제2항) 도시개발사업 시행에 지장이 없는 경우에만 그러한 허가를 할 수 있으므로(도시개발법 제9조 제9항, 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제58조 제1항 제3호), 그때부터 위 법령에 따라 이 사건 토지의 사용이 제한된다.

또한 이 사건 토지는 늦어도 문화재청장에 의하여 현상보존 조치를 포함한 문화재보존에 필요한 조치가 발령된 2005. 00.경부터 이 사건 토지의 양도 이후의 시점까지 구 문화재보호법(2010. 2. 4. 법률 제10000호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 같다) 또는 구 매장문화재 보호 및 조사에 관한 법률(2019. 11. 26. 법률 제16592호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 매장문화재법’이라 한다)에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지에 해당한다.

따라서 이 사건 토지는 구 소득세법 제104조의3 제1항 제1호의 ⁠‘비사업용 토지’에 해당함에도, 이 사건 토지를 ⁠‘비사업용 토지’가 아니라고 인정한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

나. 인정사실

1) 이 사건 토지는 0000. 00. 00. 도시지역(상업지역)에 편입되었고, 0000. 00. 00. 용도지역이 상업지역에서 주거지역으로 변경되었다.

2) 이 사건 도시개발사업의 주요 경과는 다음과 같다.

가) 0000. 00. 00. 도시개발구역지정 및 개발계획 고시(사업면적: 000,000㎡, 시행방식: 환지방식)

나) 0000. 00. 00. 도시개발사업 실시계획인가 및 지형도면 고시

다) 0000. 00. 00. 도시개발사업 환지계획 인가

라) 0000. 0. 00. 환지예정지 지정 공고(환지예정지 지정의 효력발생일: 0000. 0. 00., 도시개발법 제37조에 의한 사용ㆍ수익 정지일: 0000. 0. 00.)

마) 0000. 00. 0. 도시개발사업 공사 착공

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 6호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

다. 판단

1) 관련 규정과 법리

구 소득세법 제104조의3 제1항은 농지, 임야, 목장용지, 기타 토지 등 각 용도별로 구분하여 비사업용 토지의 범위를 규정하고, 그 위임에 따른 같은 법 시행령 제168조의6은 보유기간별 사용실태에 따른 비사업용 토지의 기간기준을 규정하고 있다. 같은 법 제104조 제1항 제8호는 비사업용 토지에 대한 양도소득세의 세율에 관하여 과세표준에 따라 기본세율에 10%를 더한 세율을 적용하도록 규정하고 있는데, 이러한 비사업용 토지에 대한 양도소득세 중과제도는 개인이 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용하지 않고 재산증식의 수단으로 보유하다가 양도하는 토지를 비사업용 토지로 분류하여 양도소득세를 중과함으로써 토지에 대한 투기수요를 억제하는 데 그 입법 목적이 있다. 도시지역 안의 농지의 경우에도 구 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 ⁠(나)목 본문에서 원칙적으로 비사업용 토지에 해당하는 것으로 규정하고 있는바, 도시지역 안의 농지는 농지법상 규제 완화와 도시지역의 특성 등으로 인하여 투기적 거래의 대상이 되거나 지가 상승이 초래될 가능성이 높은데, 이러한 지가 상승은 개인의 노력과는 관계없는 불로소득이므로 이에 대하여 고율의 양도소득세를 부과하는 것은 토지에 대한 투기수요를 억제하고, 지가상승분 중 일부를 환수하여 과세형평과 부동산 시장의 안정을 도모하며, 나아가 국토의 균형 있는 이용ㆍ개발과 보전을 실현하기 위한 데 그 입법 목적이 있다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2010두17281 판결, 헌법재판소 2015. 7.30. 선고 2013헌바207 전원재판부 결정 등 참조).

그런데 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상의 제한이나 개인이 책임질 수 없는 부득이한 사유로 토지를 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용할 수 없는 경우에도 그 토지를 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 중과하는 것은 불합리하므로, 구 소득세법 제104조의3 제2항, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항, 같은 법 시행규칙 제83조의5 제1항 등은 그러한 사유가 존재하는 기간 동안은 그 토지를 비사업용으로 사용한 것으로 보지 아니하도록 규정하고 있다. 이러한 관련 규정의 입법 취지와 문언 내용 및 체계 등을 종합하여 보면, 구 소득세법 제104조의3 제1항, 같은 법 시행령 제168조의6 등 법문에서 정한 요건과 기준을 충족하는 토지는 원칙적으로 양도소득세 중과세 대상인 비사업용 토지에 해당하고, 법령상의 제한 등 비사업용 토지의 제외사유에 관하여는 이를 주장하는 납세의무자에게 증명책임이 있다고 할 것인데, 그와 같은 제외사유에 해당하는지는 비사업용 토지에 대한 양도소득세 중과제도의 입법 취지에 비추어 사안별로 신중하고 엄격하게 판단하여야 한다. 그리고 구 소득세법 제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에서 정한 ⁠‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’ 또는 같은 법 시행규칙 제83조의5 제1항 제12호에서 정한 ⁠‘도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지’란 토지의 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 제한된 토지를 의미한다고 할 것인바, 이에 해당하는지는 토지의 본래 용도에 따른 사용의 제한 여부를 원칙적인 기준으로 하되, 토지의 취득 목적과 실제 이용현황 및 본래 용도의 변경가능성 등도 아울러 고려하여 개별적으로 판단하여야 한다(대법원 2023. 6. 29. 선고 2023두34637 판결 참조).

2) 구체적 판단

앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거들 및 갑 제8, 9, 13, 14호증의 각 기재에 변론전체의 취지를 종합하여 인정되거나 알 수 있는 아래와 같은 사실 내지 사정들에 비추어 보면, 원고들이 제출한 증거만으로는 이 사건 토지가 0000. 00. 00. 이전에 비사업용 토지 제외사유로서 구 소득세법 제104조의3 제2항, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에서 규정한 ⁠‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’에 해당한다고 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고들의 주장은 이유 없다.

가) 비사업용 토지의 지목 판정은 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사실상의 현황에 의하되, 사실상의 현황이 분명하지 아니한 경우에는 공부상의 등재현황에 의하는데(구 소득세법 시행령 제168조의7), 이 사건 토지의 지목은 ⁠‘전’이다. 그리고 이 사건 토지에 대한 0000년부터 0000년까지의 개발공시지가 토지특정조사표상 이 사건 토지의 토지이용상황은 ⁠‘전’(00 또는 000)인 점, 0000년부터 0000년까지 이 사건 토지에 대한 재산세 부과도 이 사건 토지가 ⁠‘전’임을 전제로 이루어진 점 등에 비추어 보면, 이 사건 토지는 사실상의 현황도 ⁠‘농지’라고 봄이 타당하다.

나) 고인이 이 사건 토지를 소유하기 시작하여 양도할 때까지 약 00년 동안 농지를 실제 다른 용도로 사용하기 위하여 그 형질을 변경하거나 지상에 건축물을 신축하려는 어떠한 시도나 노력을 하였다고 볼만한 뚜렷한 사정이 없으므로, 당시 이 사건 토지가 적법한 다른 용도로 전환⋅사용될 가능성은 상당히 낮았던 것으로 봄이 합리적이다. 그렇다면 설령 이 사건 토지가 ⁠‘대지’로 용도 변경될 가능성이 있었다 하더라도,그와 같은 막연한 추상적인 가능성만으로 이 사건 토지가 그 용도에 따른 통상적인 제한의 범위를 넘어 특별히 사용이 금지 또는 제한된 경우에 해당한다고 평가하기 어렵고, 본래 용도인 농지로의 사용 제한 여부를 기준으로 ⁠‘특별히 사용이 제한된 토지’인지를 판단하여야 한다.

다) 도시개발법 시행령 제16조 제3항, 같은 법 시행규칙 제12조에 따르면, 도시지역 안의 이 사건 토지에 관하여도 농산물의 생산에 직접 이용되는 비닐하우스, 고추 등 농림수산물의 건조장 등 간이공작물의 설치, 경작을 위한 토지의 형질변경, 일정한 범위에서의 토석채취, 관상용 죽목의 임시 식재 등은 시장 등의 허가 없이 적법하게 할 수 있고 도시개발구역의 지정⋅고시만으로 기존 농지의 계속적인 사용을 금지⋅제한하는 효력이 생기는 것은 아닌바, 이 사건 토지가 0000. 00. 00. 도시개발구역으로 지정되어 건축행위 등이 제한된다는 사정만으로 그 본래 용도인 경작용 농지로서의 사용까지 금지 또는 제한되는 것이라고 보기 어렵다.

라) 원고들은, 이 사건 토지가 문화재청장에 의하여 현상보존 조치를 포함한 문화재 보존에 필요한 조치가 발령된 2005. 00.경부터 이 사건 토지의 양도 이후의 시점까지 구 문화재보호법 또는 구 매장문화재법에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지에 해당한다고 주장한다.

살피건대, ① 관련 행정소송(서울고등법원 2022누00000호)에서의 문화재청장에 대한 사실조회 결과에 의하면, 문화재청장이 2005. 00.경 매장문화재 보존 대책을 통보한 사실은 인정되나, 그 보존 대책의 구체적인 내용을 확인할 자료가 없고, 문화재청장이 구 문화재보호법 제91조 제5항에 따라 매장문화재 보존 대책을 통보하였다는 사정만으로 이 사건 토지가 그 본래 용도인 경작용 농지로서의 사용까지 금지 또는 제한된다고 볼 만한 근거가 없는 점, ② 구 매장문화재법 제4조는 ⁠‘대통령령으로 정하는 바에 따라 매장문화재가 존재하는 것으로 인정되는 지역(이하 ’매장문화재 유존지역‘이라 한다)은 원형이 훼손되지 아니하도록 보호되어야 하며, 누구든지 이 법에서 정하는 바에 따르지 아니하고는 매장문화재 유존지역을 조사ㆍ발굴하여서는 아니 된다’고 규정하고,

위 관련 행정사건에서의 문화재청에 대한 사실조회 결과에 의하면, 구 매장문화재법에 따라 유존지역으로 설정되거나 시굴 및 발굴조사가 진행되는 동안에는 경작물을 심는 행위를 할 수 없다고 하나, 이 사건 토지가 유존지역에 포함되어 있는지를 확인할 증거가 없고, 문화재청의 2017. 00. 00 자 ⁠‘매장문화재 보존조치유적 관보 고시 계획 보고’에 의하면, 이 사건 도시개발사업부지 내 유적과 관련하여 ⁠‘00시 00동 산000ㆍ산000-1ㆍ산000-2ㆍ산000-3ㆍ산000-4ㆍ산000-5ㆍ산000-6ㆍ산000-7ㆍ산000-8ㆍ산000-9ㆍ산000ㆍ산000ㆍ산000ㆍ산000-1ㆍ산000-2ㆍ산000-3ㆍ산000-4번지 등 00필지’에 대하여만 보존조치가 이루어졌고, 이 사건 토지에 대하여 보존조치가 이루어지지 않은 점(갑 제8호증 제4면 참조), ③ 재단법인 000000연구원이 0000. 00.경 작성한 이 사건 도시개발사업구역 예정부지 내 문화재 시굴조사 계획서(갑 제14호증) 및 0000. 0.경 작성한 이 사건 도시개발사업 내 유적 조사 경과보고 및 0지점 추가 발굴조사 계획서(갑 제13호증)에 의하면, 이 사건 토지는 시굴조사 대상 유적 중 ⁠‘0지점(대상 면적: 00,000㎡)’에 포함되어 있었는데, 그 시굴조사의 조사 기간은 당초 0000. 0. 0.부터 0000. 0. 00.까지였고, 이후 같은 지점에 대하여 0000. 00. 00.부터 0000. 0. 0.까지, 0000. 0. 0.부터 0000. 0. 00.까지 기간에 추가로 시굴조사 내지 발굴조사가 시행된 것으로 보이나, 이 사건 토지에 대하여 실제 시굴조사 내지 발굴조사가 시행되었다고 인정할 증거가 없는 점(설령 이 사건 토지에 대하여 실제 시굴조사 내지 발굴조사가 시행되었다고 하더라도, 이 사건 토지가 0000. 0. 0.부터 시행된 조사 대상 면적인 00,000㎡에 포함되어 있다고 인정할 증거가 없으므로, 이 사건 토지에 대하여 0000. 0. 0.부터 0000. 0. 00.까지 및 0000. 00. 00.부터 0000. 0. 0.까지 기간에 시굴조사 내지 발굴조사가 시행되었다고 인정할 수 있을 뿐인데, 이 사건 토지가 위 기간에 ⁠‘법령에 따라 사용이 제한’되었다고 보더라도 구 소득세법 시행령 제168조의6 제1호에서 정한 비사업용 토지의 기간기준 요건을 충족한다) 등에 비추어 보면, 원고들의 이 부분 주장도 받아들이기 어렵다.

4. 결론

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2024. 10. 16. 선고 서울행정법원 2023구단67494 판결 | 국세법령정보시스템