요지

토지를 취득하기 이전부터 사업용으로 사용하기 위하여 노력하였다는 등의 사정이 있다는 것만으로 비사업용 토지로 보지 않을 수 있는 것은 아님

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 각 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2021. 1. 4. 원고에 대하여 한 2016년도 법인세 467,662,430원의 경정처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

  가. 원고는 2007. 3. 14. AAAAA에너지 주식회사라는 상호로 액화석유 및 석유류 판매 및 소매업을 하는 법인으로 설립등기를 하였다가, 2012. 4. 25. 상호를 AAAAA 주식회사로 변경하면서 업종으로 부동산개발업, 부동산컨설팅업, 부동산 매매 및 임대업을 추가하였다. 원고는 2021. 1. 22. 종전의 액화석유 및 석유류 판매업을 사업목적에서 삭제하고, 주거용, 비주거용 부동산 공급업·임대업·전대업, 부동산 개발업, 부동산 컨설팅업, 부동산 공급업으로 업종을 변경하였다.

  나. 원고는 2015. 12. 11. 소외 BB로부터 ○○시 ○○구 ○○동 297-20 임야 8㎡를 3,630,000원에 매수하고, 2015. 12. 30. 소외 CCC으로부터 ○○시 ○○구 ○○동 297-7 임야, 같은 동 294-14 임야, 같은 동 294-18 임야, 같은 동 294- 19 도로, 같은 동 294-30 임야, 같은 구 관산동 672-66 임야 합계 9,197㎡를 5,500,000,000원에 매수하였다. CCC은 2011. 12. 30.까지는 원고의 이사로 근무하다가, 2012. 4. 25.부터 2018. 3. 31.까지는 원고의 감사로 근무하던 자이다.

  다. 원고는 위 매수 토지 중 ○○시 ○○구 ○○동 294-7 임야 6,385㎡를 같은 동 294-7 임야 2,693㎡, 같은 동 294-31 임야 1,241㎡, 같은 동 294-32 임야 515㎡, 같은 동 294-33 임야 1,422㎡, 같은 동 294-34 임야 514㎡로 각 지적 분할을 한 후, 같은 동 294-18 임야 32㎡, 같은 동 294-30 임야 209㎡, 같은 동 297-20 임야 8㎡과 합하여 도합 6,634㎡(이하 통틀어 ⁠‘이 사건 토지’라 한다)를 2016. 2. 2., 2016. 2. 19., 2016. 9. 23. 3회에 걸쳐 DDD 외 5명에게 합계 7,537,000,000원에 각 매도하였다.

  라. 원고는 이 사건 토지의 양도소득세로 3,394,000,000원에 대하여 유형자산 처분이익으로 계상하여 법인세를 신고 및 납부하였다.

  마. 피고는 2021. 1. 22. 원고에게 ⁠‘이 사건 토지는 비사업용 토지에 해당한다’는 이유로 법인세법 제55조의2에 따라 이 사건 토지의 양도소득에 관한 2016 사업연도 법인세 467,662,430원을 경정·고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

  바. 원고는 2021. 3. 26. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 2022. 3. 15. 원고의 심판청구는 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제 1 내지 5호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고의 주장

  이 사건 토지는 아래와 같은 이유로 구 법인세법(2020. 8. 18. 법률 제17476호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제55조의2 제3항이 정하는 ⁠‘토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우’로서 비사업용 토지로 보지 않아야 하는 토지이다. 따라서 이 사건 토지가 비사업용 토지임을 전제로 한 이 사건 처분은 부당하다.

가. 실질과세의 원칙에 따라 구 법인세법 제55조의2 제2항의 토지 ⁠‘소유’는 사실상의 소유를 포함한다고 해석해야 한다. 원고는 2007년 법인 설립 이후 2008. 7.경 이 사건 토지의 소유자 CCC으로부터 토지개발, 사용 등의 권리를 이전받고 이 사건 토지의 사실상 소유자로서 사업을 진행해 왔으므로, 원고가 이 사건 토지의 등기명의를 보유한 기간만을 ⁠‘소유하는 기간’으로 보고 해당 기간을 기준으로 비사업용 토지 여부를 판단한 것은 위법하다.

  ① 구체적으로, 원고는 2007. 12. 14. ○○시로부터 액화석유가스 충전사업 허가를 받고 2008. 8. 1. 이 사건 토지에 관하여 액화석유가스충전소에 대한 건축허가를 받은 후, 2009. 10. 22. 착공신고서를 제출하고 진입로 공사, 펜스공사, 토사반출 및 부지정리 작업을 하는 등 ⁠‘지상에 건축물이 정착되지 않은 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위해 건설에 착공’하였다. 따라서 구 법인세법 제55조의2, 구 법인세법 시행령(2021. 1. 5. 대통령령 제31380호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제92조의11 및 구 법인세법 시행규칙(2019. 3. 20. 기획재정부령 제730호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제46조의2 제1항 제5호에 따라 ⁠‘이 사건 토지의 취득일로부터 2년 및 건설이 진행 중이었던 기간’에 대해서는 이 사건 토지를 비사업용 토지로 볼 수 없다.

  ② 또한 원고는 액화석유가스 충전사업 허가를 받는 등 사업을 진행하였으나 이 사건 토지 취득 이후 ○○시 가스사업 등의 허가기준에 관한 조례가 제정되어 법령상 제한으로 액화석유가스 충전사업 허가가 취소되었고, 2010. 10. 28. 허가취소처분에 대한 소를 제기하여 2013. 4. 26. 원고 패소판결이 확정될 동안 이 사건 토지를 사업용으로 사용하지 못하였다. 따라서 이 사건 토지는 구 법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제1호의 ⁠‘토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’에 해당한다.

  ③ 그렇다면 원고가 이 사건 토지의 소유권을 사실상 취득한 2008. 7. 1.부터 이 사건 토지를 양도한 2016. 2. 2.경까지 2774일 중 아래 표와 같이 합계 1845일 동안 비사업용 토지로 볼 수 없는 사유가 인정되므로, 구 법인세법 제55조의2 제2항, 구 법인세법 시행령 제92조의3 제1호의 반대해석상 이 사건 토지를 비사업용 토지로 볼 수 없다.

  나. 설령 등기명의를 보유한 기간만을 ⁠‘소유하는 기간’으로 보더라도, 원고는 이 사건 토지에 건축허가를 받고 건축 설계 등을 진행하였고, 주식회사 EEEE(이하 ⁠‘EEEE’이라 한다)과 민간건설공사 표준도급계약을 체결하고 위 건축설계에 따라 EEEE이 건설에 착공하였으므로, 구 법인세법 제55조의2, 구 법인세법 시행령 제92조의11 및 구 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에 따라 이 사건 토지의 취득일로부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간 동안은 비사업용 토지로 볼 수 없다.

  다. 법인세법상 비사업용 토지에 대한 양도소득세 중과규정은 법인이 재산증식 수단으로 보유하다가 양도하는 토지를 비사업용 토지로 분류하여 양도소득세를 중과함으로써 토지에 대한 투기수요를 억제하기 위한 취지의 규정이다. 그러나 원고는 위와 같이 법령상 제한 등 원고가 책임질 수 없는 부득이한 사유로 인하여 이 사건 토지를 사업용으로 사용하지 못한 것이므로, 이 사건 토지를 비사업용 토지로 보아 중과한 처분은 위 규정의 입법취지에도 반하여 부당하다.

3. 판단

  가. 관계 법령의 내용

  1) 구 법인세법 제55조의2 제2항 제2호는 ⁠‘임야’를 원칙적으로 비사업용 토지의 하나로 규정하면서, 예외적으로 그 각 목에서 열거하는 임야를 비사업용 토지에서 제외하고 있고, 위 제2호 다목은 비사업용 토지에서 제외되는 임야 중 하나로 ⁠“토지의 소유자·소재지·이용상황·보유기간 및 면적 등을 고려하여 법인의 업무에 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 임야로서 대통령령이 정하는 것”을 정하고 있다.

  위와 같은 구 법인세법 제55조의2 제2항 제2호 다목의 위임에 따른 구 법인세법시행령 제92조의6 제4항은 제1호 내지 제6호에서 비사업용 토지에 해당하지 않는 임야를 구체적으로 열거하면서, 같은 항 제7호에서 ⁠“그 밖에 토지의 소유자, 소재지, 이용상황, 소유기간 및 면적 등을 감안하여 법인의 업무에 직접 관련이 있는 임야로서 기획재정부령이 정하는 임야”를 추가하고 있으나, 이에 따른 기획재정부령은 제정되지 아니하였다.

  한편, 구 법인세법 제55조의2 제3항은 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다고 정하고 있고, 위 규정의 위임을 받은 구 법인세법 시행령 제92조의11 제1항은 제1호로 ⁠‘토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’는 ⁠‘사용이 금지 또는 제한된 기간’을, 제3호는 ⁠‘그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유’에 해당하는 경우 ⁠‘기획재정부령으로 정하는 기간’을 비사업용 토지로 보지 아니하는 기간으로 정하고 있다. 위 시행령의 위임을 받은 구 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호는 ⁠‘지상에 건축물이 정착되지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지’는 ⁠‘당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)’동안 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 기간으로 규정하고 있다.

  2) 구 법인세법 제55조의2 제1항 제3호가 법인의 비사업용 토지의 양도소득에 대하여 법인세를 중과하는 취지는, 토지를 그 생산력 등 고유한 특성을 활용하는 방식으로 사용하지 않고 단순히 거래의 객체로 삼아 양도차익을 통한 재산증식 수단으로 이용하는 법인에 대하여 중과함으로써 부동산 투기수요를 억제하여 부동산시장을 안정화하고 투기이익을 환수하려는 데 있고, 구 법인세법 제55조 제2항 제2호가 농지나 목장용지 등의 경우와 달리, 임야에 관하여는 원칙적으로 비사업용 토지에 포함되는 것으로 보고 예외적으로 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 토지를 그 취득주체인 법인의 성격이나 토지의 용도 등에 비추어 투기 목적이 없는 사업용임이 명백한 사례에 한정하여 구체적으로 열거하는 규정방식을 취한 것은, 임야의 경우 부동산 투기에 이용될 우려가 더욱 크다고 보고 비사업용 토지 여부의 판정기준을 강화하여 법인이 사업을 빙자하여 과다한 임야를 취득하는 것을 방지하려는데 그 목적이 있다고 할 것이다.

  이와 같은 관계법령의 입법 취지와 규정 체계 등을 종합해 보면, 법인의 토지등 양도소득에 대한 과세특례 중 하나로서 양도대상인 ⁠‘비사업용 토지’의 범위는 구 법인세법 제55조의2 제2항에 의하여 정해지고, 따라서 구 법인세법 제55조의2 제2항 제2호에 따라 임야는 원칙적으로 비사업용 토지가 되며, 다만 구 법인세법 제55조의2 제2항 제2호의 가, 나목의 임야와 다목에 근거한 구 법인세법 시행령 제92조의6 제4항 각 호에서 구체적으로 정하고 있는 임야에 한하여 예외적으로 비사업용 토지에서 제외된다고 봄이 타당하다.

  3) 이 사건의 경우, 원고는 이 사건 토지가 구 법인세법 시행령 제92조의6 제4항각 호에서 구체적으로 정하고 있는 임야에 해당하지 아니한다는 점에 대하여는 다투지 않는 것으로 보이므로, 이하에서는 원고가 주장하는 바에 따라 구 법인세법 제55조의2 제3항의 ⁠‘부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우’로서 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있는 경우에 해당하는지에 관하여 살핀다.

  나. 원고가 2008. 7. 1.부터 이 사건 토지를 사실상 소유하였는지 여부

  원고는 2008. 7. 1.경부터 이 사건 토지를 사실상 소유하였음을 전제로, 구 법인세법 제55조의2 제2항의 ⁠‘토지를 소유하는 기간’은 실질과세의 원칙상 ⁠‘사실상의 소유’를 포함하고, 원고의 이 사건 토지 소유기간(2008. 7. 1.~2016. 2. 2.)의 60% 이상 기간 동안 비사업용으로 보지 않는 사유가 인정되므로, 구 법인세법 제55조의2 제2항, 구 법인세법 시행령 제92조의3의 반대해석상 비사업용 토지로 볼 수 없다고 주장한다.

  먼저 원고가 2008. 7. 1.경부터 이 사건 토지를 사실상 소유하였는지에 관하여 살핀다. 갑 제9, 54 내지 56호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, CCC과 소외 FFFFF 주식회사(이하 ⁠‘FFFFF’라 한다)가 2006. 12. 15. 주유소 및 충전소 개발을 목적으로 하는 신설법인을 설립하고, CCC 소유의 ○○시 ○○구 ○○동 294- 6 임야, 같은 구 ○○동 672-37 임야, 같은 구 ○○동 산152-1 임야, 같은 구 ○○동 672-40 임야를 45억 5천만 원에 매입하기로 하되, 신설법인이 매입대금 중 25억 원은 개발행위 시(건축허가 완료 시), 20억 5천만 원은 신설법인 청산 시 지급하고, CCC은 법인이 설립되는 즉시 개발을 위하여 신설법인에게 토지사용승낙서를 제출한다는 내용의 합의서를 작성한 사실, FFFFF가 위 합의에 따라 2007. 3. 14. 원고를 설립하고 CCC이 이사로 취임한 사실, 원고가 2008. 7. 8. CCC으로부터 이 사건 토지 지상 액화석유가스 충전소 건축허가신청에 대한 토지사용승낙서를 받고, 지상권설정권자(우리은행)의 동의를 받은 사실, 원고가 2011. 9. 30., 2013. 9. 27., 2015. 9. 30. 3차례 CCC에게 부과된 이 사건 토지에 관한 재산세를 대신 납부하기도 한 사실은 인정할 수 있다. 그러나 일반적으로 사실상 소유 또는 실질적 소유라는 개념은 매매 등 소유권 취득의 원인이 되는 법률요건이 성립되어 소유권 취득의 실질적 요건은 모두 갖추고 있으나 그 형식적 요건인 자기 명의의 등기를 갖추고 있지 아니한 경우를 의미하는바(대법원 2000. 10. 13. 선고 98다55659 판결 참조), 위 인정사실만으로 CCC이 액화석유가스 충전소 사업을 진행할 수 있도록 원고에게 건축허가신청에 필요한 토지사용승낙을 해주었다는 점을 넘어서, 원고가 2008. 7. 1.경 CCC에게 이 사건 토지의 매매대금을 전부 지급하는 등으로 소유권 취득의 실질적 요건을 모두 갖추고 이 사건 토지를 처분할 수 있는 지위를 취득하였다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

  따라서 이 부분 원고 주장은 ⁠‘원고가 2008. 7. 1. 이 사건 토지의 소유권을 취득하였다’는 전제 자체가 인정되지 않으므로 나머지 요건에 관하여 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

  다. 원고가 이 사건 토지 취득 이후 건축물의 건축에 착공하였는지 여부

  1) 건물의 신축 공사에 착수하였다고 보려면 특별한 사정이 없는 한 신축하려는 건물 부지의 굴착이나 건물의 축조와 같은 공사를 개시하여야 하므로, 기존 건물이나 시설 등의 철거, 벌목이나 수목 식재, 신축 건물의 부지 조성, 울타리 가설이나 진입로개설 등 건물 신축을 위한 준비행위에 해당하는 작업이나 공사를 개시한 것만으로는 공사 착수가 있었다고 할 수 없다(대법원 2017. 7. 11. 선고 2012두22973 판결 참조).

  2) 원고가 2012. 4. 25. 상호를 통일로남부 주식회사로 변경하면서 부동산개발업, 부동산컨설팅업, 부동산 매매 및 임대업을 업종에 추가한 사실, 원고가 2015. 12. 11. 및 2015. 12. 30. 분할 전 상태의 이 사건 토지의 소유권을 취득한 사실은 앞서 본 바와 같고, 갑 제6 내지 8호증의 각 기재 및 영상에 변론 전체의 취지를 종합하면 원고가 2013. 8. 14. 위험물 저장 및 처리시설(액화석유가스 충전소)에 대한 건축허가를 제1종 근린생활시설(소매점)으로 변경하는 내용의 용도변경 신고를 한 후, 2015. 7. 15. EEEE과 사이에 이 사건 토지에 관하여 대금 1억 원에 토목공사계약을 체결하고, 그 무렵 EEEE이 부지조성공사를 시행한 사실을 인정할 수 있다.

  살피건대, 원고가 EEEE을 통하여 이 사건 토지에 부지조성공사를 한 것은 이 사건 토지의 취득 이전이므로 이를 원고가 ⁠‘지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공’한 경우로서 비사업용 토지에 해당하지 않는 경우라고 보기는 어렵다. 뿐만 아니라 앞서 본 법리에 의하면 이 사건 토지의 부지 조성 작업을 한 것은 건물 신축을 위한 준비행위에 불과하므로 착공 행위가 있었다고 볼 수도 없다(원고는 이 사건 토지에 건축하고자 하는 건물의 경우 지하가 없는 단층 건물의 구조로 터파기 공사가 필요하지 않은 경우라고 주장하나, 단층 건물의 경우라 할지라도 터파기 및 기초공사가 필요 없다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 원고의 경우 이 사건 토지에 건물을 건축하기 위한 건축도급공사계약조차 체결한 사실이 없으므로 EEEE의 부지조성공사를 건물의 신축공사와 실질적으로 동일한 것으로 평가하기는 어렵다). 따라서 이 사건 토지 취득일로부터 2년 간 비사업용 토지로 보아야 한다는 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

  3) 한편, 원고는 ⁠‘부동산매매업’의 경우 부지를 조성하여 매도하는 것이 사업 목적이므로 이와 같은 경우에는 부지조성공사만으로 건설에 착공한 것이라 보아야 한다고도 주장한다. 그러나 구 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호가 ⁠‘건축물이 정착되어 있지 아니한 토지’를 취득하여 건설에 착공한 경우로 한정하고 있으므로, 위 조항의 ⁠‘건설’은 ⁠‘건축물’의 건설에 착공한 경우를 말하는 것으로 해석하는 것이 문언해석상 자연스러운 점, 위 조항의 취지는 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건축물의 건설에 착공하기 위해서는 각종 인․허가를 받고 건축 설계를 하는 등의 준비 작업을 하는데 상당한 시간이 소요되므로 토지 취득일로부터 2년 동안은 건설에 착공하기 이전이라도 비사업용이 아닌 것으로 의제하는 것에 있는 것으로 보이는 점 등을 고려할 때, 위 조항의 ⁠‘건설에 착공한 토지’는 ⁠‘건축물’의 건설에 착공한 경우를 말하는 것으로 봄이 상당하다.

4) 따라서 원고가 이 사건 토지를 취득한 후 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공하였다고 볼 수 없으므로, 구 법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제3호, 구 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호에 따라 이 사건 토지를 비사업용 토지로 볼 수 없다는 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

  라. 이 사건 처분이 구 법인세법 제55조의2의 입법취지에 반하는지 여부

  1) 조세나 부담금에 관한 법률의 해석에 관하여, 그 부과요건이거나 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석 하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 공평원칙에도 부합한다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2007두9884 판결 참조). 이는 ⁠‘비사업용 토지’로 보지 아니할 수 있는 경우를 규정한 구 법인세법 제55조의2 제3항과 그 위임에 따른 하위 법령의 해석에 있어서도 마찬가지라고 할 것이다.

  2) 앞서 본 바와 같이 구 법인세법 제55조의2 제3항은 ⁠‘제1항 제3호를 적용할 때 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다’고 규정하고 있고, 그 위임에 따라 법인세법 시행령 제92조의11 제1항과 제3항은 각 호에서 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 경우에 관하여 제한적으로 열거하고 있다.

  따라서 원고가 주장하는 바와 같이 이 사건 토지를 취득하기 이전부터 사업용으로 사용하기 위하여 노력하였다는 등의 사정이 있다는 것만으로 이 사건 토지를 비사업용 토지로 보지 않을 수 있는 것은 아니고 ⁠‘대통령령으로 정하는’ 부득이한 사유가 존재하여야 하는데, 원고가 주장하는 사유가 구 법인세법 시행령 제92조의11 제1항의 각 호 어디에도 해당하지 아니함은 앞서 본 바와 같다.

  결국 이 사건 토지가 비사업용 토지에 해당한다고 보아 이 사건 토지의 양도차익에 법인세를 부과한 피고의 이 사건 처분은 적법하고, 이에 반하는 원고의 주장은 이유 없다.

4. 결 론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 의정부지방법원 2023. 01. 12. 선고 의정부지방법원 2022구합11304 판결 | 국세법령정보시스템