요지

이 사건 니코틴은 연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조된 것으로 구 담배사업법에서 정한 담배에 해당한다고 봄이 타당하고, ⁠‘담배의 잎 추출 니코틴은 담배에 해당하나 담배의 줄기나 뿌리 추출 니코틴은 담배에 해당하지 않는다.’는 취지의 질의회신은 이 사건 니코틴이 구 담배사업법상 담배에 해당하지 않는다는 내용을 회신한 것이 아니므로 이를 근거로 신뢰보호원칙에 반한다고 볼 수 없음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2020. 9. 1. 원고에 대하여 한 개별소비세 3,320,765,670원 및 개별소비세에 대한 부가가치세 307,535,659원의 각 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. 원고는 전자담배 기기 제조 및 도소매업 등을 목적으로 하는 법인으로, 2017. 2.부터 2018. 12.까지 중국의 ○○○○○ Biological Engineering Co., Ltd(이하 ⁠‘○○○○○’라고 한다)로부터 니코틴(이하 ⁠‘이 사건 니코틴’이라고 한다)을 수입하고 이를 사용하여 액상담배용액을 제조·판매하였다.

 나. 원고는 이 사건 니코틴을 연초의 줄기에서 추출한 니코틴으로 세관에 신고를 하는 한편, 이 사건 니코틴은 구 담배사업법(2020. 6. 9. 법률 제17339호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 담배사업법’이라고 한다)상 담배에 해당하지 아니하므로 개별소비세 과세대상이 아니라고 보아 이에 대한 개별소비세를 신고·납부하지 아니하였다.

 다. ○○지방국세청장은 2019. 7. 16.부터 2020. 8. 31.까지 원고에 대한 세무조사(이하 ⁠‘이 사건 세무조라’라고 한다)를 한 결과 원고가 수입한 이 사건 니코틴이 ⁠‘연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조한 것’으로 구 담배사업법에서 정한 담배에 해당하여 개별소비세 과세대상에 해당된다고 판단하여 이를 피고에게 통보하였다.

 라. 피고는 2020. 9. 1. 원고에게 개별소비세(2017년 2월 ~ 2018년 12월) 합계 3,320,765,670원 및 위 개별소비세 관련 부가가치세 합계 307,535,659원을 각 경정·고지하였다(이하 합하여 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

 마. 원고는 이에 불복하여 2020. 10. 12. 조세심판청구를 제기하였고, 조세심판원은 2022. 2. 22. 원고의 청구를 기각하는 결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1, 2, 15호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부에 관한 판단

 가. 원고 주장의 요지

  1) 이 사건 니코틴은 연초의 줄기에서 추출한 것이므로 구 담배사업법에 따른 담배에 해당하지 않아 개별소비세의 과세대상이 되지 않는다.

  2) 이 사건 처분은 신뢰보호의 원칙에 반하는 것으로 위법하다.

 나. 이 사건 니코틴이 구 담배사업법상의 담배에 해당하는지 여부에 관한 판단

  1) 관련 법령의 내용 등

개별소비세법 제1조 제2항 제6호에서는 개별소비세를 부과할 물품(이하 ⁠‘과세물품’이라 한다)의 한 종류로 ⁠‘담배사업법 제2조에 따른 담배’를 열거하고 있고, 구 담배사업법 제2조 제1호에서는「"담배"란 연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나, 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것을 말한다.」고 규정하고 있다. 따라서 연초의 잎이 아닌 줄기나 뿌리를 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조한 것은 구 담배사업법에서 정한 담배에 해당하지 않아 개별소비세법상 과세대상에 해당하지 않게 된다. 한편 일반적으로 세금부과처분취소소송에 있어서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있다 할 것이나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면, 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 않는 한, 당해 과세처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다(대법원 2002. 11. 13. 선고 2002두6392 판결 등 참조).

  2) 구체적인 판단

앞서 든 각 증거, 갑 제7, 8, 9, 10, 11, 12호증, 을 제4, 5, 6, 10, 11, 13, 14호증의 각 기재 내지 영상(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사실 및 사정에 비추어 보면, 이 사건 니코틴은 연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조된 것으로 구 담배사업법에서 정한 담배에 해당한다고 봄이 타당하다.

   ① ○○○○○가 위치한 중국에서는 담배전매제도를 시행하여 중국 정부로부터 연초전매생산기업허가를 받지 못하면 연초의 잎을 취급하여 니코틴을 생산하지 못하는데, ○○○○○는 위와 같은 연초전매생산기업허가를 받은 바 없다. 그럼에도 ○○○○○는 최근에도 인터넷을 통해 연초의 잎에서 추출한 액상 니코틴을 판매하였던 것으로 보인다(피고의 답변서 10쪽). 이에 대해 원고는 중국 내에서 판매 권한 없이 연초의 잎을 원료로 하는 니코틴을 판매하는 것이 불가능하다는 취지로 주장하나, 어떠한 행위가 위법하다고 하여 불가능하다고는 볼 수 없기에 그와 같은 주장은 받아들이기 어렵다. 또한 원고는 2023. 7. 10.자 준비서면에서 ⁠‘피고의 답변서에 기재된 것과 같이 현재 ○○○○○의 홈페이지에서 연초의 잎에서 추출한 니코틴을 판매한다는 내용을 찾을 수 없다’는 주장도 하나, 홈페이지를 열람한 시기에 따라서 그 내용이 달라질 가능성이 충분히 있고, 달리 피고가 ○○○○○의 홈페이지 화면을 조작하거나 위조하여 답변서에 기재했다고 볼 만한 사정도 없다.

   ② 중국 국세청의 조사 결과 ○○○○○는 식물추출물 수출 판매업을 주로 영위하고 있고, 한국 거래처에 니코틴 또는 담배를 판매한 사실이 없다고 주장하였다. 연초의 잎이 아닌 줄기를 원료로 제조한 니코틴의 경우 중국 내에서 판매허가를 요하지 않는 것으로 보이는바, 만일 이 사건 니코틴이 연초의 줄기를 원료로 한 것이라면 ○○○○○가 원고와의 거래사실을 부인할 이유가 없어 보인다. 오히려 연초전매생산기업허가를 받지 못한 ○○○○○로서는 중국 정부로부터 허가를 받지 않은 채 연초 잎을 원료로 하는 니코틴을 수출했다는 사실이 발각되는 것이 두려워 니코틴 판매사실 자체가 없다고 허위로 진술할 가능성이 더 커 보인다.

   ③ 원고는 ○○○○○로부터 받은 각종 서류에 의하면 이 사건 니코틴이 연초의 줄기에서 추출되었음을 알 수 있다고 주장하나, 다음과 같은 사정에 비추어 보면 위 주장은 받아들이기 어렵다. ㉮ 견적송장이나 분석증명서, 물질안전보건자료에는 ⁠‘Pure Stem Nicotine’, ⁠‘Tobacco stem; roots’, ⁠‘Tobacco Stem’이라는 기재가 되어 있기는 하나, 이는 ○○○○○가 임의로 그 내용을 기재할 수 있는 문서로 보일 뿐이다. ㉯ ⁠‘○○○○공업연구원 검사센터’라는 곳에서 발급했다는 화물운송조건감정서에 ⁠‘제품명칭:니코틴(담배줄기부분추출)’이라고 기재되어 있기는 하나, 위 기관이 검사결과를 신뢰할 만한 공신력이 있는 기관인지 알 수 있는 자료가 없을 뿐 아니라, 위 감정서에는 단순히 제품명칭만이 기재되어 있을 뿐, 구체적인 검사과정이나 결과가 기재되어 있는 것도 아니다. ㉰ 실험보고서에는 이 사건 니코틴이 니코틴 99%와 물, 에탄올, 헥산으로 구성되어 있다는 내용만이 기재되어 있다. ㉱ 뿐만 아니라 ⁠‘stem’의 의미에 관하여 중국 내에서는 이를 ⁠‘잎맥’을 지칭하기도 하는 것으로 보이기도 한다. ㉲ 원고가 ○○○○○로부터 전달받았다고 하는 니코틴 제조과정이 담긴 사진과 동영상의 기재 내지 영상만으로는 ○○○○○가 니코틴의 원료로 사용하는 연초에 잎 부분이 포함되어 있는지 여부나 구체적으로 ○○○○○가 어떤 과정을 거쳐서 연초에서 니코틴 원액을 추출하고 있는지를 확인할 수 없다.

   ④ 연초의 줄기나 뿌리에서도 니코틴이 추출 가능한 점은 인정된다. 그러나 연초내 니코틴은 주로 잎에 분포되어 있으므로 일반적으로 연초의 잎이 담배 제조에 있어 가치가 있는 부분으로 알려져 있다. 기술 발전으로 줄기나 뿌리에서 니코틴을 추출하는 것이 가능하다고 하더라도 그 함량 자체가 낮으므로 추출에 있어 어려움이 쉽게 예상될 뿐 아니라, 줄기나 뿌리는 분쇄 및 가공 처리 추출에 있어 잎보다 어려움이 있는 등의 이유로 그 경제적 가치가 낮다고 알려져 있다. 위와 같이 연초의 잎이 경제적 가치가 있음에 따라 중국에서도 연초의 잎에 대해서만 주로 관리를 하고 나머지는 폐기물로 처리되는 것으로 보인다. 연초의 줄기에서 잎을 완전히 분리하는 것이 기술적으로 상당히 어려움에 따라 연초 폐기물에는 연초 줄기와 소량의 잎이 포함되었을 것으로 보이는데, 사정이 이와 같다면 ○○○○○가 연초 폐기물을 이용하여 니코틴을 추출하였다고 하더라도 연초 잎의 일부가 원료로 사용되었다고 봄이 상당하다.

   ⑤ 원고는 중국 내에서 발생하는 연초 줄기나 뿌리 폐기물의 양을 고려하면, 이를 이용하여 니코틴을 추출하는 것도 상당한 경제성이 있다고 보아야 한다는 취지로도 주장한다. 그러나 중국 내에서 위와 같은 폐기물에서 니코틴을 추출하는 경우가 있다고 하더라도 당연히 잎에서 니코틴을 추출하는 것에 비해 추출비용이 더 들 수밖에 없는데, 위와 같이 잎을 완전히 분리하는데 추가적인 비용을 들이게 되는 경우 폐기물을 이용함으로써 얻는 원자재 비용감소의 경제적 유인이 상당히 감소할 것으로 보이므로, 위와 같은 주장은 쉽게 납득하기 어렵다.

   ⑥ 원고는 또한 감사원이 연초 줄기나 뿌리에서 추출한 니코틴에 대한 수입통관관리 방안을 마련한 점 등에 비추어 보면, 연초 줄기나 뿌리에서 니코틴을 추출하는 것은 흔히 있는 일임을 알 수 있다는 취지로도 주장한다. 그러나 감사원은 ⁠‘사실은 연초의 잎에서 추출한 니코틴임에도 연초의 줄기나 뿌리에서 추출한 니코틴인 것처럼 수입하여 탈세를 하는 자들이 많다’는 신고에 따라 감사에 돌입한 결과, 기획재정부가 2016. 9. 29. ⁠‘연초의 줄기·뿌리에서 추출한 니코틴이면 담배사업법에 따른 담배에 해당하지 않는다’는 민원회신을 한 이후, 연간 200kg 미만이던 연초 줄기·뿌리에서 추출한 전자담배 니코틴 용액의 수입이 2017년 31,638㎏, 2018년 21,274㎏으로 급증한 사실 및 ⁠‘니코틴 함량이 연초 잎은 0.5%에서 5.0%인 반면에 연초의 줄기는 0.06%에서 1.15%, 뿌리는 0.08%에서 0.75%에 불과하며 연초 줄기·뿌리에서 추출한 니코틴만을 사용하여 전자담배 용액을 제조하는 회사는 국내외 모두에서 확인되지 않는다’는 관련자의 진술을 확보한 뒤, 연초 줄기·뿌리에서 추출한 니코틴 용액에 대해서도 규제가 필요하다고 판단하였다. 즉 감사원의 위와 같은 판단은 실제로 연초 줄기나 뿌리에서 추출한 니코틴 용액이 많이 존재하고 있음에도 이에 대한 규제가 없었기 때문이라기보다는 담배사업법의 담배 정의 규정에 따라 연초 잎에서 추출한 니코틴임에도 연초 줄기나 뿌리에서 추출한 것이라고 속여 수입하여 탈세 등이 발생하는 점과 연초 줄기나 뿌리에서 추출한 니코틴 용액에 대해서도 국민들의 건강의 관점에서 똑같이 규제할 필요성이 있는 점을 고려했기 때문이다.

   ⑦ 개별소비세법 제1조 제2항 제6호에서 과세물품을 ⁠‘연초의 잎’을 원료로 제조된 니코틴으로 한정함에 따라 이를 수입하는 입장에서는 수입하는 니코틴의 원료가 연초의 잎인지, 줄기 또는 뿌리인지에 따라 개별소비세 과세대상 여부가 결정되게 되어 그에 따른 경제적 이익이 상당하여 니코틴의 원료에 관하여 허위로 주장할 경제적 유인이 존재한다.

 라. 신뢰보호원칙 주장에 관한 판단

  1) 관련 법리

일반적으로 행정청의 행위에 대하여 신뢰보호원칙이 적용되기 위해서는, ① 행정청이 개인에 대하여 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, ② 행정청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데에 대하여 그 개인에게 귀책사유가 없어야 하며, ③ 그 개인이 그 견해표명을 신뢰하고 이에 상응하는 어떠한 행위를 하였어야 하고, ④ 행정청이 그 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 견해표명을 신뢰한 개인의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 하며, ⑤ 그 견해표명에 따른 행정처분을 할 경우 이로 인하여 공익 또는 제3자의 정당한 이익을 현저히 해할 우려가 있는 경우가 아니어야 한다(대법원 2006. 6. 9. 선고 2004두46 판결 등 참조).

  2) 구체적인 판단

   가) 먼저 갑 제3 내지 5호증 각 기재에 의하면, 기획재정부가 2016. 9. 29. 구 담배사업법 제2조를 근거로 ⁠‘연초의 잎에서 추출한 니코틴은 담배사업법에 따른 담배에 해당하고, 연초의 줄기·뿌리 부분에서 추출한 니코틴이면 담배사업법상 담배에서 제외된다’는 취지의 질의 회신을 한 사실, 원고는 2016. 11. 22. 기획재정부에 개인적으로 ⁠“현 담배법상 담배 잎이 아닌 줄기/뿌리/꽃에서 추출한 니코틴도 담배법상 해당이 되는 건가요?”라는 질문에도 같은 취지의 회신을 받은 사실, 행정자치부가 2016. 10.13. ⁠“담배사업법 제2조에 따른 ⁠‘연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나,빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나, 냄새맡기에 적합한 상태로 제조한 것’이 담배소비세 과세대상이다.”라고 국민신문고 질의에 대한 회신을 한 사실은 인정되다.

   나) 그러나 기획재정부나 행정안전부에서 한 위와 같은 회신은 구 담배사업법에서 정한 담배의 기준을 정당한 해석에 따라 명확히 한 것에 불과하거나, 구 담배사업법의 규정을 단순히 적시한 것에 불과할 뿐 구체적으로 이 사건 니코틴이 구 담배사업법상의 담배에 해당하지 않는다는 내용이 아니므로, 위 회신을 근거로 이 사건 니코틴이 구 담배사업법상 담배에 해당하지 않는다는 내용의 보호가치 있는 신뢰가 형성되었다고 보기 어렵다.

   다) 한편 원고는 수입한 담배를 통관하기 위해서는 지방세법 시행령 등에 따라 담배소비세 및 지방교육세의 납세 보전과 국민건강증진부담금의 납부 보전을 위한 담보를 제공하는 절차 등이 선행되어야 함에도 이러한 절차 없이 통관이 진행되었으므로 이는 인천세관에서 이 사건 니코틴이 담배가 아니라는 의사를 표명한 것으로 봐야 한다는 취지의 주장을 한다. 그러나 원고가 이 사건 니코틴을 수입할 당시 제출한 각종 서류들의 진위가 확인되지 않은 상태에서 위와 같은 절차 없이 이 사건 물품에 관한 수입 통관이 이루어져왔다는 사정만으로는 이 사건 니코틴이 담배에 해당하지 않음을 전제로 하는 구속력 있는 행정관행이 성립하였다고 볼 수도 없다. 오히려 갑 제13호증의 기재에 의하면, 인천세관에서 2017. 1. 3. 이 사건 니코틴의 성분 분석을 의뢰한 결과, 2017. 1. 23. 이 사건 니코틴이 연초의 어느 부위(잎, 줄기 또는 뿌리 등)에서 추출된 것인지 또는 합성니코틴에서 S-니코틴만 분리·정제한 것인지 여부는 물리·화학적인 분석결과로 판단하기 곤란한다는 회보를 받은 사실이 인정되는 바, 인천세관으로서는 이 사건 니코틴의 정확한 성분을 알지 못하는 상태에서 일단 원고의 수입신고를 ⁠‘수리’한 것으로 보일 뿐이고 사후적으로 이 사건 니코틴에 대하여 세무조사를 한다거나, 이사건 니코틴이 이후 ⁠‘담배’에 해당하는 것으로 밝혀졌을 경우에도 개별소비세를 부과하지 않겠다는 의사표시를 했다거나 그와 같은 관행이 형성되었다고 보기 어렵다.

   라) 결국 원고가 들고 있는 사정 및 제출한 증거만으로는 기획재정부, 행정자치부나 인천세관에서 원고에 대하여 이 사건 니코틴이 구 담배사업법상 담배에 해당하지 않는다는 취지의 공적인 견해를 표명하여 원고로 하여금 피고가 이 사건 처분을 하지 않을 것이라는 신뢰를 갖게 하였다고 볼 수 없고, 설령 원고가 주관적으로 그와 같은 신뢰를 가졌다고 하더라도 이를 법적 정당성을 지닌 합리적인 신뢰로서 보호가치가 있다고 인정하기도 어렵다. 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 대전지방법원 2023. 12. 13. 선고 대전지방법원 2022구합102726 (2023.12.13.) 판결 | 국세법령정보시스템