요지

원고들이 이 사건 법인의 최대주주인지 여부(적극), 이 사건 시행령 조항이 무효인지 여부(소극), 결손법인의 경우 결손금을 한도로 증여이익을 산정하여야 하는지 여부(소극)

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2021. 9. 1. 원고 AAA에 대하여 한 2017년 7월 귀속 증여세 4,681,480원, 2017년 9월 귀속 증여세 147,115,130원의 각 부과처분과 원고 BBB에 대하여 한 2017년 7월 귀속 증여세 4,681,480원, 2017년 9월 귀속 증여세 147,115,130원의 각 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 농업회사법인 주식회사 OOO(이하 ⁠‘이 사건 법인’이라 한다)은 2014. 2. 13. 농수산물의 유통, 가공, 판매업 등을 목적으로 하여 설립된 법인이다. 이 사건 법인의 2017. 3.말경 주주현황은 아래와 같다.

나. CCC과 DDD은 2017. 7. 20. 이 사건 법인에게 1/2지분씩 공유하던 광주 XX구 XX동 XXX-X 전 18,361㎡(위 토지에서 2018. 3. 30. 광주 XX구 XX동 XXX-X 전 12,412㎡가 분할되어, 현재 같은 동 159-1 전 5,949㎡가 되었다. 이하 ⁠‘이 사건 제1토지’라 한다)를 416,550,000원에 매도하고, 2017. 7. 28. 이 사건 제1토지에 관하여 ⁠‘2017. 7. 20.자 매매’를 원인으로 한 공유자전원지분이전등기를 마쳐 주었다. 이 사건 법인은 2017. 9. 22. 제3자에게 이 사건 제1토지를 777,560,000원에 매도하여, 2017. 9. 27. 제3자 앞으로 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐주었다.

다. 한편 CCC은 2017. 9. 13. 이 사건 법인에게 본인 소유의 광주 XX구 XX동 XXX 등 8필지의 토지(이하 ⁠‘이 사건 제2토지’라 하고, ⁠‘이 사건 제1토지’와 통칭하여 ⁠‘이 사건 토지’라 한다)를 1,790,000,000원에 양도하였고, 이 사건 법인은 2018. 1. 26. 제3자에게 이 사건 제2토지를 4,280,000,000원에 양도하였다.

라. XX지방국세청은 2021. 5. 14.부터 2021. 6. 13.까지 원고들, CCC 및 DDD 에 대하여 2017년 과세연도 양도소득세 및 증여세 세목별 조사를 실시하였고, 위 조사 결과 후 피고에게 증여세 등 경정결의(안)을 통보하였다.

마. 이후 피고는 CCC과 DDD이 특수관계에 있는 이 사건 법인에게 이 사건 토지를 저가양도한 것으로 판단하여, 2021. 9. 1. 원고들에게 구 상속세 및 증여세법 (2016. 12. 20. 법률 제14388호로 개정되어 2017. 12. 19. 법률 제15224호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다) 제45조의5(이하 ⁠‘이 사건 법률 조항’이라 한다) 및 같은 법 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27835호로 개정되어 2018. 2. 13. 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제34조의4(이하 ⁠‘이 사건 시행령 조항’이라 한다)에 따라, 2017년 귀속 증여세 각 151,796,610원(= 2017년 7월 귀속 증여세 4,681,480원 + 2017년 9월 귀속 증여세 147,115,130원)을 결정·고지(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다)하였고, 이 사건 처분서는 2021. 9. 6. 원고들에게 송달되었다.

바. 원고들은 이 사건 처분에 불복하여 2021. 12. 6. 국세청에 심사청구를 하였으나, 국세청은 2022. 2. 23. 원고들의 위 심사청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증, 을 제1 내지 5호증의 각 기재, 변론

전체의 취지

2. 원고들 주장의 요지 이 사건 처분은 다음과 같은 이유로 위법하여 취소되어야 한다.

1) 구 상증세법 등에 의하면, 최대주주를 ⁠‘그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우’라고 규정하고 있다. 따라서 보유주식의 합계가 동일한 경우에는 보유주식 등의 합계가 ⁠‘가장’ 많은 경우가 될 수 없으므로, 원고들이 이 사건 법인의 최대주주임을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.

2) 특정법인에 대한 재산의 무상제공 등을 통해 특정법인의 주주가 얻을 수 있는 이익은 그가 보유하고 있는 특정법인 주식의 가액 증가분으로 보아야 한다. 그럼에도 이 사건 시행령 조항은 특정법인에 대한 재산의 무상제공 등이 있으면 그 자체로 특정법인의 주주가 이익을 얻은 것으로 간주함으로써, 주주가 실제로 얻은 이익의 유무나 다과에 무관하게 증여세 납부의무를 규정하고 있으므로, 모법의 취지에 반할 뿐만 아니라 그 위임범위를 벗어난 것이어서 무효이다. 따라서 무효인 이 사건 시행령 조항에 근거한 이 사건 처분은 위법하다.

3) 이 사건 법률 및 시행령 조항은 결손법인에 재산을 증여하여 그 증여가액을 결손금으로 상쇄시키는 등의 방법을 통해 증여가액에 대한 법인세를 부담하지 않으면서 특정법인의 주주에게 이익을 주는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세하는데 그 입법취지가 있다. 따라서 이 사건 법률 및 시행령 조항은 결손금을 초과하는 부분에 대하여는 주주에게 증여세를 과세하지 않도록 한계를 설정한 것으로 보아야 하므로, 원고들에게 결손금을 초과하는 증여 부분에 대해서는 증여세를 부과할 수 없음에도, 결손금을 초과하는 증여 부분에 대해서까지 증여세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

4. 판단

가. 원고들이 이 사건 법인의 최대주주인지 여부(적극)

관계 법령과 앞서 든 증거를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 원고들은 이 사건 법인의 최대주주라고 봄이 타당하다. 따라서 이와 다른 전제에선 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

1) 구 상증세법 시행령 제19조 제2항은 ⁠“‘대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자’란 주주 등 1인과 그의 특수관계인의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 해당 주주 등 1인과 그의 특수관계인 모두를 말한다“고 규정하고 있다. 그리고 상속증여세법 기본통칙 22-19-1에 의하면, 보유주식의 합계가 동일한 최대주주가 2 이상인 경우에는 모두를 최대주주로 본다(제2호). 국세청의 기본통칙인 위 상속증여세법 기본통칙은 법원이나 국민을 기속하는 효력이 있는 법규는 아니라고 하더라도, 법원이 세법을 해석함에 있어 이를 하나의 자료로 사용할 수 있다(대법원 1997. 2. 14. 선고 96다44839 판결 등 참조).

2) 앞서 본 바와 같이, 원고들은 모두 CCC의 자(子)이고, 이 사건 법인의 또 다른 주주인 EEE과 FFF은 모두 DDD의 자(子)이므로, 원고들과 CCC 및 EEE, FFF, DDD은 구 상증세법에서 정한 특수관계인에 해당한다[구 상증세법 제2조 제10호, 구 상증세법 시행령 제2조의2 제1항 제1, 6, 7호, 구 국세기본법 시행령(2023. 2. 28. 대통령령 제33276호로 개정되기 전의 것) 제1조의2 제1항]. 따라서 위에서 본 구 상증세법 시행령 규정과 상속증여세법 기본통칙 규정에 의하면, CCC 일가(원고들 및 CCC)와 DDD 일가(EEE, FFF, DDD)가 보유한 이 사건 법인의 주식 지분은 각 50%로 동일하기 때문에, 결국 이 사건 법인의 최대주주는 이 사건 법인의 주주 모두이다.

3) CCC이 이 사건 법인에게 이 사건 제1토지에 관한 1/2 지분 및 이 사건 제2토지를 저가에 양도함으로써, 결과적으로 원고들뿐만 아니라 이 사건 법인의 주주 모두가 이익을 얻게 되었으나, 피고는 원고들에 대해서만 증여세를 부과하는 이 사건 처분을 내렸다. 그런데 이는 이 사건 처분의 근거법령인 이 사건 법률 조항의 내용 및 그 취지 등에 비추어, 이 사건 법인에게 위 토지를 양도하는 방식으로 이 사건 법인과 거래를 한 주체가 원고들과 특수관계에 있는 원고들의 부(父)인 CCC이므로, CCC과 이 사건 법인의 위 거래를 통한 증여세의 납부의무자 역시 CCC과 특수관계에 있는 원고들이라고 해석함이 타당하기 때문이다(한편, DDD도 CCC과 함께 이 사건 법인에게 이 사건 제1토지에 관한 1/2 지분을 저가에 양도하였으나, 이 사건 시행령 조항 제5항 제1호, 제4항에 따라 위 양도에 따른 이 사건 법인의 이익에서 이 사건 법인 최대주주의 주식 비율을 곱하여 계산한 금액이 1억 원 미만이므로, 이 사건 법률 조항에 따른 증여세 부과대상이 아니다).

4) 만약 원고의 주장처럼 보유주식의 합계가 동일한 최대주주가 2 이상인 경우에는 언제나 최대주주가 없는 것으로 해석을 하게 된다면, 이와 같은 경우 과세관청으로서는 증여세를 부과할 아무런 근거 규정이 없으므로, 증여세 납부의무를 부담하는 자들은 보유주식의 합계를 서로 동일하게 하는 방법으로 증여세 납부를 회피할 가능성이 매우 높다.

나. 이 사건 시행령 조항이 무효인지 여부(소극)

2016. 12. 20. 개정되어 2017. 1. 1.부터 시행된 구 상증세법은 특정법인이 이익을 얻은 경우 그 이익에 특정법인의 주주 등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주 등이 증여를 받은 것으로 의제하도록 하는 내용을 이 사건 법률 조항에 직접 규정하고 있다.

이는 ⁠‘특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제로의 전환 및 증여의제이익 계산방법 명확화’를 위하여 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여를 증여 예시적 성격의 규정에서 증여 의제 규정으로 전환하고, 특정법인이 그 법인의 주주 또는 출자자와 특수관계가 있는 자와 거래를 함으로써 이익을 얻는 경우 그 거래를 통한 특정법인의 이익에 해당 주주 또는 출자자의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액 상당액을 특정법인의 주주 또는 출자자가 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세함을 명확히 하려는 것이다.

이에 따라 이 사건 시행령 조항은 모법인 이 사건 법률 조항의 위임 범위 내에서 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제에 관하여 특정법인의 이익의 계산 등을 구체적으로 규정하고 있다. 따라서 이 사건 시행령 조항이 모법인 이 사건 법률 조항의 취지에 반한다거나 그 위임범위를 벗어난 것이어서 무효라고 볼 수 없으므로, 원고들의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다[원고들이 이 부분 주장과 관련하여 원용하고 있는 대법원 2017. 4. 30. 선고 2015두45700 전원합의체 판결 등은 모두 이 사건 법률 및 시행령 조항이 개정되어 시행되기 이전인 구 상증세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제41조 제1항 및 구 상증세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제 25195호로 개정되기 전의 것) 제31조 제6항 등을 대상으로 한 것이어서, 이 사건에 위 대법원 판결 등을 그대로 적용할 수 없다].

다. 결손법인의 경우, 결손금을 한도로 증여이익을 산정하여야 하는지 여부(소극)

앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사실 내지 사정들을 종합하면, 이 사건 법인은 이 사건 토지를 양도받을 당시 이 사건 법률 조항 등에서 정한 결손법인에 해당하기는 하나, 그렇다고 하여 결손금을 한도로 이 사건 법인의 증여이익을 산정하여야 하는 것으로 볼 수는 없다. 원고들의 이 부분 주장 역시 받아들일 수 없다.

1) CCC과 DDD이 2017년도에 이 사건 법인에게 이 사건 토지를 양도하였음은 앞서 본 바와 같다. 그리고 이 사건 법인은 설립 이후 2016년 사업연도까지 결손금이 존재하였으나, 2017년 사업연도에는 유형자산 처분이익이 1,009,407,000원에 달하는 등 결손금이 존재하지 않는다. 따라서 이 사건 법률 조항 제1항 제1호 및 이 사건 시행령 조항 제3항 등에 의하면, 이 사건 법인은 CCC 등으로부터 이 사건 토지를 양도받을 당시 결손법인에 해당한다.

2) 구 상증세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전의 것) 제 31조 제6항(이하 ⁠‘개정 전 시행령 조항’이라 한다)은, 특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산 등과 관련하여 ”결손법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다“는 내용을 명시적으로 규정하고 있었다. 그런데 개정 전 시행령 조항은 2014. 2. 21. 개정되어 ”결손법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다“는 내용이 삭제되었고, 이는 이후 이 사건 시행령 조항으로 다시 개정되면서도 마찬가지이다.

3) 입법자가 위와 같이 개정 전 시행령 조항에서 ”결손법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다“는 내용을 삭제한 이유는, 결손법인은 물론 흑자법인의 경우에도 특정법인과 특수관계에 있는 자가 편법으로 특정법인의 주주로 하여금 이익을 얻도록 하기 위한 목적에서 특정법인에게 재산을 증여하는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세함으로써 조세공평주의를 실현하기 위한 것으로 판단된다. 입법자의 위와 같은 개정 전 시행령 조항의 개정 이유 내지 그 취지는 합리성을 충분히 인정할 수 있다.

4) 특히, 현실적으로 특정법인이 특수관계에 있는 자와의 거래를 통해 최대주주에게 발생시킨 이익을 특정법인의 결손금이나 세율 차이 등에 따라 증여와 증여 아닌 부분으로 분리해 내는 것은 상당히 어려운 것으로 보인다. 이러한 경우 이 사건 시행령 조항의 입법 목적 등에 비추어, 결손법인과 흑자법인의 구분 없이 오히려 일률적인 기준을 동일하게 적용하는 것이 합당할 수 있다.

5) 원고들이 이 부분 주장과 관련하여 원용하고 있는 대법원 2015. 10. 29. 선고 2013두25177 판결 등은 모두 개정 전 시행령 조항을 대상으로 한 것이다. 따라서 개정 전 시행령 조항이 개정된 이후 이 사건 시행령 조항이 적용되는 이 사건에서 위 대법원 판결 등을 그대로 원용하는 것은 적절하지 않다.

라. 소결

결국 이 사건 처분이 위법하다는 취지의 원고들의 주장은 모두 이유 없고, 이 사건 처분은 적법하다.

5. 결론

원고들의 이 사건 청구를 모두 기각한다.

출처 : 광주지방법원 2023. 05. 25. 선고 광주지방법원 2022구합286 판결 | 국세법령정보시스템