요지

이 사건 매매계약을 토지의 유상매매계약과 잔금 무상대여계약이 결합된 형태라 볼 수 없고, 이 사건 매매계약상 잔금 미지급 관계를 금전 무상대여거래로 볼 수 없음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 2020. 4. 2. 원고에 대하여 한 2017년 귀속 증여세 159,406,230원(가산세 포함) 및 2018년 귀속 증여세 210,672,170원의 각 부과처분을 각 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청구취지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 당사자 지위

주식회사 ○○건설(이하 ⁠‘이 사건 법인’이라 한다)은 1983. 3. 17. 설립되어 1993. 3. 2.부터 주택사업, 부동산 임대업 등을 영위하는 법인으로서, 원고의 부친인 AAA이 1993. 6. 9.부터 대표이사로 운영하다가 2019. 12. 3. 사임하면서 원고가 대표이사로 선임되어 운영하기 시작하였다. 원고는 2017년경부터 이 사건 법인의 발행주식 100%를 보유하고 있다.

나. 이 사건 토지 관련 매매계약

1) AAA은 2004. 1. 14. 서울 XX구 XX동 81-1 외 2필지 학교용지 3,005.5㎡ ⁠(이하 ⁠‘이 사건 토지’라 하고, 각 필지를 지칭할 때에는 ⁠‘XX동’과 지번만으로 특정한다)를 약 4,143,000,000원에 임의경매를 통하여 취득하였다.

2) 이 사건 토지의 전 소유자인 CCC은 이 사건 토지 중 일부인 XX동 81-2, 81-3 토지 지상에 오피스텔을 신축하고 있었고, AAA이 이 사건 토지의 소유권을 취득한 이후에도 그 인도를 거부하면서 지하 3층, 지상 12층 규모의 근린생활시설(오피스텔) 건물(이하 ⁠‘이 사건 건물’이라 한다)을 완공하였다. 이 사건 건물은 채권자 반정구의 소유권이전등기청구권 처분금지가처분 등기를 위해 2009. 11. 27. 주식회사 BB 명의로 소유권보존등기가 이루어졌으나, 토지와 건물의 소유자가 달라 건축법상 사용승인을 받지는 못하였다.

3) AAA은 2017. 11. 5. 이 사건 법인에 이 사건 토지를 12,771,250,000원에 매도하면서, 매매대금 중 2,500,000,000원을 선지급받고 매수인에게 소유권이전등기를 해주기로 하고, 나머지 잔금은 매수인의 임대수입 현황에 따라 상호협의하여 정산하기로 하는 내용의 매매계약을 체결하였다(이하 ⁠‘이 사건 매매’라 한다).

4) AAA은 이 사건 법인으로부터 1,998,770,490원을 수령한 후 2017. 12. 12. 이 사건 법인에 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 마쳐주었다.

다. 이 사건 과세처분

1) 중부지방국세청장은 2019. 12. 16.부터 2020. 1. 14.까지 원고에 대한 2017년 내지 2019년 증여분 증여세 조사를 실시한 후, AAA이 이 사건 법인에 이 사건 토지의 소유권을 이전해주고도 조사 종결일까지 매매대금 잔금을 회수하지 않은 것은 AAA이 특정법인인 이 사건 법인에 위 잔금 상당액을 무상으로 대여함으로써 최대주주인 원고에게 그 이자 상당액의 이익을 분여한 것이라고 보아, 피고에게 과세자료를 통보하였다.

2) 이에 피고는 2020. 4. 2. 원고에 대하여, 구 상속세 및 증여세법(2019. 12. 31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다) 제45조의5 제1항에 따라 2017년 귀속 증여세 159,406,230원(가산세 포함) 및 2018년 귀속 증여세 210,672,170원을 각 결정‧고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

3) 원고는 이에 불복하여 2020. 6. 26. 조세심판원에 조세심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2021. 3. 17. 원고의 청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 3, 6, 7호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다) 및 을 제1 내지 6호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) AAA은 당초 이 사건 토지에 건물을 신축할 계획이었으나 전 소유자와의 분쟁으로 인하여 이 사건 토지를 인도받지 못하고 이 사건 건물을 철거하기 위한 법적 조치에도 실패하였다. 이에 AAA은 이 사건 건물을 매입하여 오피스텔 임대‧분양사업을 실시하고자 하였으나 개인 명의로 이 사건 건물 취득을 위한 대규모 대출을 실행하기가 어려워 당시 자신이 대표이사로 있던 이 사건 법인을 통해 위 오피스텔 임대‧분양사업을 실시하기로 하고, 은행에서 제시한 PF대출 조건에 따라 토지와 건물의 소유자 일치를 위해 먼저 이 사건 토지를 이 사건 법인에 매도한 것이다. 다만 이 사건 법인의 자금사정을 고려하여 이 사건 매매대금 중 2,500,000,000원만 선지급받고 이 사건 토지의 소유권을 이전해 주면, 이 사건 법인이 PF대출을 받아 이 사건 건물의 소유권을 취득한 후 오피스텔 임대‧분양사업에서 나오는 수익으로 이 사건 매매 잔금을 지급받기로 하였다. 그런데 예상과 달리 은행의 PF대출이 지체되면서 이 사건 법인은 이 사건 건물의 취득자금 확보에 어려움을 겪었고, 이로 인하여 오피스텔 임대‧분양수입이 발생하지 않아 이 사건 토지의 잔금을 지급하지 못한 것이다. 이 사건 법인 및 원고는 이 사건 매매 잔금의 일부를 지속적으로 변제하였고, 잔금지급의무 미이행으로 인한 지연손해금이 계속 발생하고 있으며, AAA이 이를 포기한 바 없으므로 이 사건 매매계약은 아직 완결되지 않은 법률관계로서, 계약 당시 당사자 사이에 해당 계약을 체결하여야 할 경제적 필요성이 있었고 조세회피 목적이 존재하지 않는바, 계약당사자들이 선택한 ⁠‘매매’라는 법률관계를 과세관청이 임의로 ⁠‘무상 금전소비대차’로 재구성하는 것은 사적자치를 침해하는 것으로서 부당하다.

2) 가사 이 사건 매매 잔금 지급의무의 불이행을 금전의 무상대여로 본다 하더라도, 금전소비대차거래는 구 상증세법 제45조의5 제2항에서 열거하고 있는 증여의제의 거래유형에 해당하지 않으므로, 위 규정을 적용하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정 사실

1) AAA이 2004년경 이 사건 토지를 취득할 당시 전 소유자는 이미 이 사건 토지 지상에 오피스텔 신축사업을 시작한 상태였고, 2005년경 건물이 완공되었음에도 토지와 건물의 소유자가 일치하지 않는다는 이유로 사용승인을 받지 못하였다.

2) 이 사건 법인은 2017. 6. 29. 신한은행에, ⁠‘최근 이 사건 토지를 매수하였고 이 사건 건물 매매계약을 체결하였으며, 그 취득자금 마련을 위해 이 사건 건물 전체를 담보로 7,500,000,000원의 대출을 실행해주면 토지와 건물의 소유권을 일치시켜 건물의 하자를 해소시키겠다’는 내용으로 대출신청을 하였고, 담당자는 이를 긍정적으로 검토하여 2017. 7. 13. 상급자에게 여신승인신청을 하였다. 당시 이 사건 법인은 자본잠식 상태였다.

3) 이 사건 법인은 이 사건 토지의 소유권 취득 이후에도 신한은행의 PF대출이 실행되지 않자, 2019. 8. 29. DDD으로부터 이 사건 건물 중 60개의 구분소유권에 관한근저당권과 163개의 구분소유권(위 근저당권 설정 대상과 일부 중복)에 관한 소유권이전등기청구권 가등기를 2,500,000,000원에 양수하고, 2020. 6. 3. 위 각 구분소유권에관한 소유권이전등기를 마쳤다(이하 이 사건 법인이 취득한 구분소유권의 대상인 부동산을 통틀어 ⁠‘쟁점 오피스텔’이라 한다).

4) AAA은 2019. 10. 28.경부터 쟁점 오피스텔로부터 발생하는 임대수입 또는 보증금 중 일부인 2,170,838,396원을 직접 자신의 통장으로 송금받았고, 이 사건 법인은 AAA에게 2020. 4. 28. 170,000,000원, 2020. 6. 12. 1,000,000,000원, 2020. 6. 14. 219,802,700원의 합계 1,389,802,700원을 송금하였다. 한편 원고는 2018. 1. 22.경부터 2019. 11. 21.까지 AAA에게 수차례에 걸쳐 합계 107,977,559원을 송금하였고, 2020. 3. 2. AAA에게 100,000,000원을 송금하였다.

5) AAA과 이 사건 법인, 원고는 2020. 6. 20. 이 사건 매매 잔금과 관련하여, 소유권이전등기 당시 미지급 잔금이 10,772,479,510원임을 확인하면서, ① AAA이 2019. 10. 28.경부터 2020. 5. 31.경까지 쟁점 오피스텔의 임대료와 보증금으로 지급받았던 2,170,838,396원과 ② 이 사건 법인이 2020. 4.경부터 2020. 6.경까지 AAA이 부담하여야 할 국세 등의 명목으로 AAA에게 송금한 1,389,802,700원, ③ 원고가2018. 1. 22.경부터 2019. 11. 21.경까지 AAA에게 송금한 107,977,559원, ④ 원고가 2020. 3. 2. AAA에게 송금한 100,000,000원의 합계 3,768,618,655원을 이 사건 매매잔금으로 지급받은 것으로 합의하는 내용의 상호합의서를 작성하였다(이하 ⁠‘이 사건 합의서’라 한다).

6) 이 사건 매매 당시 이 사건 토지의 공시지가는 12,773,375,000원이었다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3 내지 5, 8호증 및 을 제8호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 이 사건 매매계약에 잔금의 무상대여계약이 포함되어있다고 볼 수 있는지 여부

원고 주장의 당부에 관하여 살펴보기에 앞서, 과세처분사실에 관한 피고의 주장에 대하여 먼저 본다. 피고는, 일반적인 부동산 매매계약의 경우 매수인의 매매대금지급의무와 매도인의 소유권이전등기절차 이행의무가 동시이행의 관계에 있고, 소유권이전등기절차가 먼저 이행되는 경우 매수인의 매매대금 지급기한 및 이행지체에 따른 지연손해금에 관한 약정을 하는 것이 일반적인데, 이 사건 매매계약의 경우 잔금 지급이전에 매수인에게 소유권이전등기를 마쳐주기로 하면서도 잔금의 지급기일 및 지연손해금에 관한 약정을 하지 않은 채 향후 상호 협의하여 정산한다고만 하였는바, 이 사건 매매계약 자체에 의하더라도 계약 당사자들은 당초부터 매도인이 매수인에게 잔금을 무상으로 대여할 의사였다고 봄이 상당하므로, 당사자들이 선택한 법률관계를 그대로 인정하더라도 이 사건 매매계약에는 금전의 무상대여계약이 포함되어 있고, 구 상증세법 제45조의5에 따른 증여세 과세대상에 해당한다고 주장한다.

그러나 위 인정 사실에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 매매계약을 토지의 유상매매계약과 잔금의 무상대여계약이 결합된 형태라고 볼 수는 없고, 피고의 이 부분 주장은 이유 없다.

가) 계약 당사자인 AAA과 이 사건 법인은 이 사건 매매 당시 매매계약서 외에 다른 처분문서를 작성하지 않았고, 이 사건 매매계약서에는 이 사건 토지의 매매조건에 관한 내용이 기재되어 있을 뿐 당사자 사이의 잔금에 대한 금전소비대차 의사를 추단할 만한 어떠한 내용도 기재되어 있지 않다. 그럼에도 하나의 계약서에 의한 하나의 법률행위가 두 개의 계약으로 구성되어 있다고 보는 것은 지나치게 작위적이다.

나) AAA이 매매대금을 모두 지급받기 전에 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 마쳐주면서도 잔금의 지급기일이나 미지급 잔금에 대한 지연손해금에 관한 약정을 명시적으로 하지 않은 것이 다소 이례적으로 보일 수는 있다. 그러나 ① 이 사건 법인이 이 사건 토지의 소유권을 이전받은 후 이를 근거로 PF대출을 실행하여 이 사건 건물의 소유권을 취득하고, 이를 임대‧분양하여 발생하는 수입으로 잔금을 변제하기로 하는 것에 관하여 쌍방의 의사합치가 있었던 점, ② PF대출의 실행시기 및 임대‧분양사업의 진행 정도, 수입 발생규모 등을 사전에 예상하기 어려우므로 향후 상호 협의하여 정산하기로 하면서 그 내용을 매매계약서에 기재한 점, ③ 이 사건 토지를 둘러싼 분쟁상황을 고려하면 AAA으로서도 이 사건 토지 취득 이익을 실현하기 위해서는 이와 같은 방법을 선택할 수밖에 없었는바, 다소 불리한 것으로 보일 수 있는 위 매매 조건을 받아들여야 할 동기가 있었던 점, 여기에 AAA과 이 사건 법인 사이의 특수관계 등을 더하여 보면, 이 사건 매매 조건이 다소 이례적이라는 사유만으로 이 사건 매매계약에 잔금의 무상대여계약이 포함된 것이라고 볼 수는 없다.

다) 피고가 이 사건 매매계약에 의하여 당초부터 ⁠‘잔금의 무상대여’에 관한 의사합치가 있는 것으로 보았다면, 이 사건 매매계약서에 따른 잔금인 10,271,250,000원을 무상대여금액으로 보아 증여세 부과처분을 하였어야 할 것이다. 그런데 피고는 이 사건 법인이 AAA에게 실제로 지급하지 못한 잔액인 10,772,479,510원(이하 ⁠‘이 사건 금원’이라 한다)을 무상대여금액으로 보아 이 사건 처분을 하였는바, 피고의 주장에 의하더라도 위 금액에는 단순한 매매대금 지급의무의 불이행 부분인 501,229,510원이 포함되어 있으므로, 이 부분에 관한 증여세 부과처분은 위법해진다.

2) 이 사건 매매계약상 잔금 미지급 관계를 이 사건 금원의 무상대여거래로 볼 수 있는지 여부

가) 과세처분의 적법성에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다(대법원 1991. 2. 22. 선고 90누5382 판결 등 참조). 한편 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있는 것이고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며, 그러한 법률관계의 형성이 탈세를 위한 것이거나 위법‧부당한 목적이 아닌 이상 사법상 선택한 법률관계를 무시하고 다른 법률관계로 의제하는 것은 부당하다(대법원 1992. 12. 8. 선고 92누1155 판결, 대법원 2009. 4. 9. 선고 2007두26629 판결 등 참조).

나) 위 인정 사실에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 법인이 AAA에게 이 사건 금원을 지급하지 않은 것은 단순한 매매잔대금 지급채무의 불이행에 해당하고, AAA이 이 사건 법인에 이 사건 금원을 무상으로 대여한 것이라고 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다. 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

(1) 쌍무계약인 부동산 매매계약 체결 시 당사자들이 각 의무의 이행기에 관하여 특별히 정하지 않았다면 민법 제536조 제1항에 따라 매도인의 소유권이전등기절차 이행의무, 부동산 인도의무와 매수인의 매매대금지급의무가 동시이행관계에 있게 되지만, 이는 사적자치에 속하는 영역으로서 당사자 쌍방의 합의에 의하여 얼마든지 이와 다르게 정할 수 있다. 이 사건 매매계약 당시 AAA은 이 사건 토지 및 건물과 관련된 법적 분쟁으로 인하여 매수인에게 이 사건 토지를 정상적으로 인도해줄 수 없는 상황이었다.¹⁾ 이에 AAA과 이 사건 법인은 매매대금 지급시기를 미룬 채 먼저 이 사건 법인에 소유권이전등기를 마쳐주기로 하고, 이를 토대로 이 사건 법인이 이 사건 건물의 소유권을 추가로 취득함으로써 스스로 이 사건 토지를 인도받기로 약정하였는바, AAA과 이 사건 법인이 위와 같은 내용의 매매계약을 체결한 것에는 합리적인 이유와 경제적 필요성이 있었다고 인정되고, 그 계약 내용이 일반적인 경우와 다소 다르다는 사유만으로 과세관청이 당사자들이 선택한 법률관계를 무시하고 다른 법률관계로 의제하는 것은 부당하다.

(2) AAA은 이 사건 법인에 소유권이전등기를 먼저 마쳐주기로 하면서도 이 사건 매매대금의 지급을 확보하기 위해 담보를 취득하지 않았고, 이 사건 법인에 대해 이 사건 금원의 변제독촉도 하지 않았다. 그러나 이는 당시 이 사건 법인이 자본잠식 상태로서 이 사건 건물의 소유권을 취득하여 그로부터 발생할 부동산임대‧분양수입을 얻는 것 외에는 이 사건 금원을 지급할 수 있는 변제능력이 없는 상태였고, AAA은 당시 이 사건 법인의 대표이사로서 이러한 사정을 잘 알고 있었던 점, AAA과 이 사건 법인 사이의 특수관계, AAA도 자신의 의무를 모두 이행하지 못하여 이 사건 법인이 이행지체에 빠지지 않은 상태였던 점 등을 고려하면, AAA의 위와 같은 행위가 이례적이라고 단정할 수도 없다.

(3) 이 사건 법인은 이 사건 토지의 소유권을 취득한 이후 원래의 계획대로 신한은행으로부터 PF대출을 받아 이 사건 건물의 소유권도 취득하고자 하였으나, PF대출이 늦어지면서 사후적으로 이 사건 건물의 소유권을 취득하지 못하게 되는 상황에 처하였고, 이에 따라 AAA에게 이 사건 금원을 모두 변제하지 못하였다. 이후 이 사건 법인은 2019. 8.경 이 사건 건물 전체가 아닌 쟁점 오피스텔에 관한 권리를 취득하였고, 여기서 발생하는 임대수입의 상당 부분이 AAA에게 입금되었다.

(4) 원고는 이 사건 법인이 2019. 8.경부터 2020. 6.경까지 AAA에게 송금한 금원과 원고가 2018. 1.경부터 2020. 3.경까지 AAA에게 송금한 금원이 모두 이 사건 법인과 원고가 이 사건 금원의 변제를 위해 노력한 것이라고 주장한다. 살피건대, 원고는 2019. 12.경까지 이 사건 법인의 대표자가 아니었으므로 그 이전에 AAA에게 송금한 금원이 이 사건 매매대금의 변제 차원에서 지급된 것이라고 볼 수는 없고, 이 사건 법인이 AAA에게 송금한 금원 중에도 국세 납부 등 다른 목적으로 지급된 금원이 포함되어 있다. 그러나 이 사건 매매계약에 의하면 AAA과 이 사건 법인은 잔금에 관하여 상호 협의하여 정산하기로 약정하였는바, 이 사건 합의서에서 기존에 AAA이 이 사건 법인 또는 원고로부터 지급받았던 금원을 이 사건 매매대금 명목으로 지급받은 것으로 정산하기로 협의하였다면 그 협의의 효력이 인정되고, 비록 위 합의서가 원고 등에 대한 세무조사가 이루어진 후에 작성된 것이라고 하더라도 그러한 사정만으로 이 사건 합의서의 효력을 깨뜨릴 수 없다.

(5) 이 사건 법인이 AAA에게 이 사건 금원을 변제하지 않음으로써 누릴 수 있는 이익은 공시지가가 12,773,375,000원에 달하는 토지에 관하여 약 2,000,000,000원만을 지급한 상태에서 이를 사용‧수익할 수 있게 된 것이라 할 것이고, 만약 향후 AAA이 이 사건 법인에 대하여 이 사건 금원의 지급의무를 면제해 준다면, 그 면제 당시 이 사건 법인 또는 원고가 얻은 이익에 대하여 법인세 및 증여세 등 부과처분을 할 수 있을 것이다. 그러나 매매계약에 따른 쌍방의 의무가 이행완료되지 아니하여 아직 완결되지 않은 법률관계에 불과한 현 시점에서, 이 사건 법인이 이 사건 매매계약과 관련하여 아무런 금원을 지급받은 바가 없음에도, 잔금의 미지급 행위를 전혀 별개의 법률행위인 금전의 무상대여로 재구성하는 것은 부당하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 건물은 일반적으로 대지를 떠나서는 존재할 수 없으므로, 건물의 소유자가 건물의 대지인 토지를 점유하고 있다고 볼 수 있고, 이 경우 건물의 소유자가 현실적으로 건물이나 대지를 점유하지 않고 있더라도 건물의 소유를 위하여 대지를 점유한다고 보아야 하므로(대법원 2017. 1. 25. 선고 2012다72469 판결 등 참조), 이 사건 토지는 이 사건 건물의 소유자가 점유하고 있다.

출처 : 서울행정법원 2022. 09. 29. 선고 서울행정법원 2021구합67923 판결 | 국세법령정보시스템